" /> قانون مالیات های مستقیم | یاس سیستم
آکادمی

قانون مالیات ها - مـــاده ۲۵۷

بخشـــنامه ها - آیین نامه ها - آرای دیـــوان عدالت اداری و شـــورای عالی مالیاتی

لطفا یک دسته بندی را انتخاب کنید

بخشنامه‌ها

با لمس و یا کلیک هر عنوان ، می توانید مطالب آن را بخوانید

بخشنامه

با بررسی هائی که اخیراً به عمل آمده مشاهده می گردد که رؤسای امور مالیاتی به رغم تاکیدات فراوانی که طی بخشنامه های متعدد از جمله بخشنامه های شماره 10085 مورخ 30 / 3 / 80 وزارت امور اقتصادی و دارائی و 13370 / 3326 / 2991 / 233 مورخ 5 / 8 / 83 سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص اعمال نهایت جدیت و کوشش آنها جهت اجرای کامل مفاد ماده 238 قانون مالیاتهای مستقیم و انجام مهمترین وظیفه اختصاصی قانون ی خود گردیده،مع الوصف به معاذیر غیر موجه در برخی موارد از انجام این امر مهم خودداری و از این طریق موجب تطویل مراحل رسیدگی به اختلافات مالیاتی و افزایش هزینه های وصول و تاخیر در امر وصول مالیات متعلقه مودیان مربوط می گردند.علیهذا با عنایت به مراتب فوق و لزوم وصل مالیاتهای پیش بینی شده در قوانین بودجه سنواتی و وظیفه سنگین سازمان امور مالیاتی کشور از این حیث در سال جاری،مقرر می دارد:

 

1_ رؤسای امور مالیاتی باید با توجه کامل به مزایا و محسنات قانون ی مختومه شدن پرونده ها از طریق آنان،حداکثر تلاش و مساعی خود را بکار برند تا با استفاده از اختیارات قانون ی خود مصرح در ماده 238 قانون مالیاتهای مستقیم و به منظور تسریع در قطعیت پرونده های مالیاتی مورد اختلاف و اجتناب از ارجاع آنها به هیأت های اختلاف مالیاتی، در اسرع وقت با استناد به دلایل منطقی و اسناد و مدارک اقامه و ارائه شده توسط مؤدیان محترم به موضوع اختلاف رسیدگی و وفق اختیارات قانون ی اتخاذ تصمیم نمایند بطوریکه بیشترین تعداد از پرونده های مورد اختلاف را مورد توافق و حل و فصل قرار دهند.

 

2_ با عنایت به تغییرات ایجاد شده در قانون بودجه سال جاری (1389) به لحاظ پیش بینی درآمدهای مالیاتی بدون احتساب مالیات نفت و فرآورده های نفتی و لزوم تحقق درآمدهای مالیاتی پیش بینی شده در قانون مذکور و مالاً عزم جدی سازمان امور مالیاتی کشور در این راستا، لازم است رؤسای امور مالیاتی در انجام کامل و صحیح وظیفه خطیر خود در رفع اختلافات مالیاتی پیش بینی شده در ماده 238 یاد شده تلاش جدی نموده و از طریق رسیدگی به اعتراضات مودیان (اعم از اشخاص حقیقی یا حقوقی) راساً با بررسی دلایل و اسناد و مدارک و صورتهای مالی و دفاتر آنها یا از طریق صدور قرار رسیدگی و اجرای آن توسط مامورین مالیاتی جزء ابوابجمعی خود و یا عندالاقتضاء با درخواست معرفی مامور یا مامورین مالیاتی از اداره کل امور مالیاتی مربوط جهت اجرای قرار و بازدید و تحقیق محلی و هر گونه بررسی قانون ی پیرامون دلائل و مستندات مودی و نهایتاً احراز حقانیت مودی متقاضی رسیدگی مجدد در تعدیل مبنای مطالبه مالیات یا حتی رفع تعرض مالیاتی و رد برگ تشخیص مالیات صادره، در کوتاهترین زمان و بدون تردید نسبت به رفع اختلاف با مؤدیان ذیربط اقدام و دلایل منجر به تعدیل و یا رد برگ تشخیص مالیات را در ظهر آن قید نمایند.

 

3_ رؤسای امور مالیاتی توجه داشته باشند که هیچگونه محدودیت و قیدی جهت تعدیل مبنای مطالبه مالیات به هر میزان که مودی استحقاق قانون ی داشته باشد (اعم از اینکه کمتر یا بیشتر از 20 درصد بوده) یا حتی رد برگ تشخیص مالیات در قانون وجود ندارد و تعدیل ماخذ مشمول مالیات محدود به درصد ها و مبالغ معین نمی باشد و اقدام موصوف آنها بر حسب مورد منطبق با قانون و ضروری خواهد بود به طوری که به این مهم در ماده 238 قانون موصوف تصریح شده است. به ویژه آنکه رؤسای مزبور با توجه به آشنائی کافی به وضعیت منطقه و خصوصیات و نوع فعالیت مؤدیان و مراجعه مستمر آنها به واحدهای مالیاتی تحت نظارت خود با آگاهی بیشتری می توانند به وظیفه اساسی مقرر در ماده 238 اقدام و از این طریق ضمن جلوگیری از ارجاع و احاله پرونده مودیان مورد نظر به هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و تعلق بیشتر جرایم دیر کرد پرداخت مالیات به آنها، موجبات وصول به موقع و کاهش هزینه های وصول مالیات را فراهم آورند.

 

4_ یادآور می شود، برابر مفاهیم حقوقی و رویه رسیدگی،دلایل ابرازی الزاماً محدود به دلایل کتبی نبوده و عموم آن شامل ادله شفاهی و کتبی مشروط بر اینکه دلیل و مستند قاطعی برخلاف آنها موجود نباشد نیز می گردد.

 

5_ رؤسای امور مالیاتی توجیهاً به حدود اختیارات قانون ی خود مصرح در ماده 238 قانون مالیاتهای مستقیم که حتی متضمن رد برگ تشخیص مالیات نیر می باشد و با عنایت به اینکه مامورین مالیاتی تحت نظر آنها در اجرای مقررات تبصره 2 ماده 97 قانون مذکور مکلف به تشخیص درآمد مشمول مالیات واقعی مودیان از روی اسناد و مدارک ابرازی یا به دست آمده و دفاتر مردود اعلام شده مودیان می باشند، به طریق اولی در انجام وظیفه اختصاصی موصوف خود می توانند در مواردیکه دفاتر مودیان توسط هیات سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 قانون فوق الذکر مردود اعلام گردیده است با بررسی کارشناسی راساً یا از طریق صدور و اجرای قرار توسط مامورین آشنا به امر حسابرسی مالیاتی نسبت به تعیین درآمد واقعی مودیان طبق اسناد و مدارک و دفاتر ابرازی آنان اقدام و اتخاذ تصمیم نمایند.

 

6_ بدیهی است آقایان مدیران کل موقع تشخیص پاداش و اعمال تشویق یا ترفیع مقام، عملکرد رؤسای امور مالیاتی را در انجام این قسمت از وظایف آنان مدنظر قرار خواهند داد.

علی عسکری
رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

شماره: 13370 / 3326 / 2991 / 233
تاریخ: 05 / 08 / 1383
پیوست:

نظر به اهمیت تحقق درآمدهای مالیاتی پیش بینی شده در قانون بودجه سال جاری کل کشور و حسب دستور مقام عالی وزارت،مقتضی است ترتیبی اتخاذ نمایند تا پرونده های مالیاتی اشخاص حقیقی (صاحبان مشاغل) و حقوقی (به ویژه شرکت های دولتی) با برنامه زمان بندی مناسب در اولویت رسیدگی قرار گرفته و اوراق تشخیص مالیاتی در حداقل زمان ممکن ابلاغ گردد.همچنین به منظور تسریع در قطعیت پرونده های مالیاتی یاد شده و کمتر ارجاع پرونده های مالیاتی به هیأت های حل اختلاف،می بایست رؤسای محترم امور مالیاتی در اسرع وقت با با استناد به دلایل منطقی و اسناد و مدارک ارائه شده مؤدیان محترم به موضوع رسیدگی و وفق اختیارات قانون ی اتخاذ تصمیم نمایند.لذا شایسته است با نظارت مؤثر و مستمر مراحل صدور،ابلاغ و وصول مالیاتهای قطعی شده را به حداقل زمان کاهش داده و بصورتی که سهمیه های مالیاتی ابلاغی به آن اداره کل به موقع به حیطه وصول درآید.ضمناً در اجرای مفاد بخشنامه شماره 3095 / 2749 / 233 مورخ 20 / 7 / 1383 لازم است مالیاتهای تشخیصی شرکت های وابسته به وزارت صنایع و معادن به فوریت مورد رسیدگی و قطعیت قرار گرفته و فهرست مالیاتهای قطعی شده و جرائم متعلق را جهت استحضار مقام عالی وزارت از طریق دورنگار 8369045 به دفتر حساب های مالیاتی حوزه معاونت عملیاتی سازمان ارسال نمایند.

غلامرضا حیدری کرد زنگنه

شماره: 14209
تاریخ: 18 / 08 / 1383
پیوست:

سازمان امور اقتصادی و دارائی استان
شورای عالی مالیاتی
اداره کل امور مالیاتی استان
دفتر فنی مالیاتی
اداره کل هیأت عالی انتظامی مالیاتی
دفتر دادستانی انتظامی مالیاتی
دبیرخانه هیاتهای موضوع ماده 251 مکرر
جامعه حسابداران رسمی ایران
دانشکده امور اقتصادی
سازمان حسابرسی
پژوهشکده امور اقتصادی

برخی از مودیان مالیاتی شکایات و اعتراضات مالیاتی خود را به ویژه در مورد مالیاتهای قطعی شده به دفتر مقام معظم رهبری،ریاست محترم جمهور،و نمایندگان محترم مجلس شورای اسلامی،کمیسیون اصل 90 قانون اساسی،بازرسی کل کشور،ائمه محترم جمعه و جماعات،وزیر محترم امور اقتصادی و ……، تقدیم و تقاضای عطف توجه و رسیدگی و دادخواهی مینمایند . این قبیل شکایات و اعتراضات برای رسیدگی و اظهار نظر از طرف سازمان به ادارات کل امور مالیاتی ذیربط احاله میگردد . بعضاً مشاهده میشود ادارات کل امور مالیاتی،شکایات مزبور را برای رسیدگی و اظهارنظر به همان واحدی که مودی از اقدامات آن شاکی و معترض شده است احاله نموده،سپس پاسخ واحد مذکور را که در اکثر قریب باتفاق موارد حاکی از شرح جریان پرونده و توجیه و دفاع واحد مورد شکایات از اقدامات خود میباشد بدون هیچگونه اظهارنظری طی نامه ای به سازمان ارسال مینمایند که بدین ترتیب کشف حقیقت و پاسخگوئی موجه و مستدل متعذر شده و علاوه بر اینکه موجب رفع مشکل نمیشود، بلکه سبب افزایش نارضائی و استمرار و ادامه شکایات مودیان به مراجع متعدد میگردد.
در حالی که مدیران کل محترم باید دانسته باشند،بلحاظ اصول و قواعد شناخته شده اداری از حیث لزوم رعایت بیطرفی و صلاحیت مرجع رسیدگی،ارجاع شکایت برای رسیدگی و اظهارنظر به واحدی که از اقدامات آن شکایت شده است موجه نمیباشد.
بنابراین با توجه به موارد فوق،به منظور رعایت اصول عدالت و بیطرفی و صلاحیت رسیدگی و در نتیجه امکان پاسخگوئی موجه و مستدل و قانون ی سازمان به این دسته از شکایات و اعتراضات موکداً مقرر میشود:
مدیران کل محترم امور مالیاتی ذیربط شکایات مزبور را با توجه به اهمیت موضوع و منبع مالیاتی مربوط و با ملاحظه قطعیت یا عدم قطعیت مالیات مورد شکایت،جهت رسیدگی و اعلام نظر دقیق و صحیح به کارکنانی که از حیث عنوان شغلی و دانش و تجربه و تبحر در کار بالاتر از مامور یا مامورانی باشند که اقدامات آنها موجب شکایت شده است و بین آنان نیز از نظر اداری رابطه مافوق و مادون وجود نداشته باشد محول و گزارش رسیدگی را که باید از جهات مورد شکایت کامل و منطبق با مقررات باشد به انضمام اظهارنظر نهائی خود به سازمان ارسال نمایند،البته چنانچه براساس گزارش رسیدگی،شاکی محق تشخیص داده میشود لازم است ضمن اظهارنظر نهائی طرق ممکنه و قانون ی احاق حق شاکی نیز اعلام گردد.
لزوماً متذکر میشود در مواردی که برای رسیدگیهایی تخصصی به شکایات ارجاعی بهردلیل امکان استفاده از کارکنان واجد شرایط به شرح فوق در اداره کل امور مالیاتی وجود نداشته باشد،مراتب را اعلام نمایند تا حسب مورد نسبت به انتخاب و اعزام ماموران ذیصلاح از سازمان اقدام یا دستور ارسال پرونده مالیاتی مورد شکایت از اداره کل امور مالیاتی به سازمان صادر و ابلاغ گردد.

غلامرضا حیدری کرد زنگنه

شماره: 17504
تاریخ: 29 / 03 / 1380
پیوست:

نظر به اینکه به موجب بند ((س)) تبصره 5 قانون بودجه سال 1380 کل کشور:وصول سه در هزار درآمد مشمول مالیات از اشخاص حقیقی وحقوقی دارای کارت بازرگانی،حسب مورد به عهده اتاقهای تعاون و بازرگانی و صنایع و معادن جمهوری اسلامی ایران گذاشته شده است،لذا مقرر می دارد:

 

1_ حوزه های مالیاتی در ساال جاری هنگام مراجعه دارندگان کارت بازرگانی به منظور اخذ تسویه حساب مالیاتی،ضمن تعیین میزان بدهی مؤدی از بابت سه در هزار درآمد مشمول مالیات مراتب را حسب مورد به اتاقهای تعاون و بازرگانی و صنایع و معادن اعلام نمایند.

 

2_ حوزه های مالیاتی و ادارات امور اقتصادی و دارایی هنگام صدور تسویه حسابهای مؤدیان مالیاتی دارای کارت بازرگانی ،اصل فیش واریزمبلغ سه در هزار درآمد مشمول مالیات که حسب مورد به حساب و تایید اتاقهای تعاون و بازرگانی و صنایع و معادن جمهوری اسلامی ایران رسیده است،دریافت نمایند.

علی اکبرعرب مازار
معاون درآمدهای مالیاتی

شماره: 10085
تاریخ: 30 / 03 / 1380
پیوست:

نظر به اینکه توسعه فرهنگ مالیاتی،تشخیص صحیح و مطالبه مالیاتها مطابق قوانین موضوعه،افزایش اعتماد مودیان محترم به مجریان مقررات و نظام مالیاتی،تشویق و فزونی انگیزه آنها به انجام وظایف قانون ی در موعد مقرر،حل وفصل سریع و عادلانه اختلافات مالیاتی موجود بر اساس واقعیت و همچنین کاهش روند اختلافات مالیاتی در آینده،از هر حیث حائز اهمیت و مورد توجه مخصوص است،لذا به منظور تحقق اهداف مذکور مقرر می شود:
عموم مأمورین تشخیص و مراجع حل اختلاف مالیاتی و سایر کارکنان وزارتخانه که به نحوی از انجام در امور مالیاتی ذیمدخل هستند،حسب مورد با رعایت دقیق و کامل مفاد این دستورالعمل انجام وظیفه نمایند.
الف:شناسایی فعالیت،نحوه تشخیص و مطالبه مالیات ازمؤدیان

 

1_ در مراجعات به محل فعالیت یا تحصیل درآمد مؤدیان محترم برای انجام تحقیقات و کسب اطلاعات و اجرای صدر ماده 229 و همچنین در مواقع مراجعه آنها به محل اداره برای انجام امور قانون ی،رعایت تعالیم اخلاقی ویژه کارکنان دولت جمهوری اسلامی ایران که متضمن رفتار محترمانه توأم با حسن خلق،شکیبایی،سعه صدر و اجتناب از ایراد هر گونه سخن یا اقدامی که حاکی از پیشداوری غیر مستند و ناصواب می باشد از هر جهت ضروری بوده و قویاً مورد تاکید است،اجابت خواسته های قانون ی مؤدیان در اسرع وقت،وظیفه بسیار مهمی است که هیچگونه تعلّل و تأخیری نسبت به آن جایز نبوده و پذیرفته نخواهد شد.

 

2_ رده های مختلف مأمورین تشخیص در تحقیقات و رسیدگیهای محوله و تصمیمات متخذه و تنظیم گزارشها و سایر اموری که عهده دار هستند،باید دقت کافی مبذول و تکالیف خود را با رعایت کامل قوانین و آیین نامه سازمان تشخیص که به موجب آنها وظایف و اختیارات مخصوصه هر یک از رده های مأمورین تشخیص معین شده است انجام دهند،موکداً متذکر می شود،لازم است ممیزین کل مالیاتی حسب وظایف قانون ی خود بر نحوه انجام وظیفه و اقدامات مأمورین تحت سرپرستی خود به طور تمام و کمال نظارت و اعمال مدیریت نموده و از اقدامات غیر موجه و خلاف مقررات عوامل زیر نظر خود با راهنمایی اصول پیشگیری و به ویژه با تعلیم و ارشاد به موقع مأمورین تشخیص تحت سرپرستی ترتیبی فراهم آورند که گزارشها و اوراق تشخیص مالیات بر اساس واقعیت و رعایت و مقررات تنظیم و صادر شود تا منتهی به جلب اعتمادبیشتر مؤدیان و کاهش اختلافات مالیاتی گردد.

 

3_برگ تشخیص مالیات و گزارش مبنای صدور آن مربوط به هر یک از منابع مالیاتی که باشد،باید واجد کیفیّات و اختصاصات مقرر در ماده 237 قانون بوده و در موارد تشخیص علی الرأس،گزارش رسیدگی باید با رعایت کامل و دقیق شرایط مقرر در ماده 98 تنظیم گردد.بدیهی است در مواردیکه مؤدیان محترم از نحوه تشخیص مالیات استعلام می نمایند،امضاء کنندگان برگ تشخیص مکلفند وفق قسمت اخیر ماده 237 جزییات گزارش مبنای صدور برگ تشخیص را به آنها اعلام و توضیحات مورد نیاز را بدهند.

 

4_ ابلاغ اوراق مالیاتی به خصوص ابلاغ درخواست ممیز مالیاتی از مؤدی برای آماده کردن دفاتر قانون ی و اسناد و مدارک و ارایه آن در محل کار به ممیز (موضوع بند 2 ماده 97 و صدر ماده 229 و اوراق تشخیص مالیات و آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و شعب شورای عالی مالیاتی که هر یک از آنها حسب مورد و شرایط خاص متضمن لزوم انجام وظایف و یا استفاده از اختیارات قانون ی از طرف مؤدی در مواعد معینه می باشد،بسیار حائز اهمیت است،به همین جهت و با توجه به اصلاح تبصره ماده 203 قانون مالیاتهای مستقیم در مورد نحوه ابلاغ اوراق مالیاتی،وظیفه قانون ی،شرعی،وجدانی و اخلاقی مامورینی که عهده دار ابلاغ اوراق مالیاتی می باشند،سنگینتر از قبل از اصلاحیه مزبور شده و لازم است حداکثر مساعی خودرا اعمال و جداً کوشش نمایند که اوراق مالیاتی به شخص مؤدی یا بستگان یا مستخدمین او یا اشخاص مقرر در مواد 205 و 206 حسب مورد و به ترتیب مقرر در قانون ابلاغ و حتی المقدور از اقدام به ابلاغ قانون ی با استفاده از تبصره اصلاحی ماده 203 اجتناب و در مواردیکه استفاده از تبصره مزبور برای ابلاغ اوراق مالیاتی ضروری باشد،لازم است مراتب صحت وقوع ابلاغ به ترتیب مذکور به تایید مافوق بلافصل و مقام بعداز مافوق بلافصل ابلاغ کننده در ممیز کلی مربوط برسد.در هر حال باید توجه شود هر گاه مؤدی به هر طریق ممکن ثابت نماید اوراق مالیاتی مطابق موازین قانون ی ابلاغ نشده است،حسب مورد ممکن است به لحاظ حصول مرور زمان مالیاتی متضمن ورود خسارت به دولت یا تضییع حقوق قانون ی مؤدی بشود که قطعاًدر چنین مواردی مامورین مربوط مسئول عواقب قانون ی و جبران خسارت وارده حسب احکام صادره قانون ی خواهند بود.
بنابراین به منظور اجتناب از بروز مشکلاتی که ممکن است سبب تضییع حقوق مؤدیان یا دولت شود،لازم است ممیزین کل مالیاتی به حکم قسمت اخیر ماده 223 مستمراً برنحوه ابلاغ اوراق مالیاتی نظارت و از صحت وقوع ابلاغ به ترتیب مقرر در قانون و رعایت شرایط مذکوره فوق اطمینان حاصل نموده و موارد تخلف را بدون فوت وقت و با رعایت سلسله مراتب اداری به دادستانی انتظامی مالیاتی گزارش نمایند.بدیهی است در غیر این صورت و ثبوت تعلّل و مسامحه در این امر مهم که یکی از ارکان اساسی تشخیص و قطعیت و وصول مالیات و مختومه شدن پرونده های مالیاتی است،مسئول تبعات آن خواهند بود.
موضوع دیگری که در امر ابلاغ مورد توجه و حائز اهمیت است ابلاغ اوراق مالیاتی مانند برگ مالیات قطعی و آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و شعب شورای عالی مالیاتی است که ضمن قانون مالیاتهای مستقیم مهلتی جهت ابلاغ آنها مشخص نشده است بدین لحاظ از جهت تسریع در امور حفظ حقوق مؤدیان لازم است اوراق مزبور حداکثر ظرف یک ماه از تاریخ صدور به مؤدیان ذیربط ابلاغ شود.
دادستانی انتظامی مالیاتی موظف است با استفاده از عوامل در اختیار به طور مرتب و مستمر بر صحت ابلاغ اوراق مالیاتی و رعایت مهلت های تعیین شده نظارت و موارد تخلف را پیگیری و اقدام مقتضی به عمل آورد.

 

5_اشخاص حقیقی مشمول ماده 96 قانون مالیاتهای مستقیم و اشخاص حقوقی اکثراًدر اجرای وظایف قانون ی خود از نظر مالیاتی،برای نگاهداری و تحریر و تنظیم دفاتر قانون ی موضوع ماده 95 و ارایه آنها به مراجع مالیاتی،همه ساله متحمّل هزینه های قابل توجهی می شوند.لذا مقتضی است مامورین تشخیص از اعلام نظر مبنی بر غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی آنها برای محاسبه درآمد مشمول مالیات یا رد دفاتر و اسناد و مدارک مودیان موصوف به استناد ایرادات غیر اصولی یا دلایل ضعیف به هیأتهای سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 حتی الامکان خودداری و درآمد مشمول مالیات این قبیل مؤدیان را از طریق رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی تشخیص دهند تا از دلسردی و ایجاد یاس در آنها پیشگیری شده به استمرار نگاهداری دفاتر قانون ی و ارایه آن به مراجع مالیاتی که بالمال در کسب اطلاعات درآمدی اشخاص ثالث نیز موثر است تشویق و ترغیب شوند.

 

6_ هیأتهای سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 که علی الاصول در امر حسابرسی متخصّص هستند،مکلفند در قبال اعلام نظر مامورین تشخیص مبنی بر غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی برای محاسبه درآمد مشمول مالیات یا رد آنها به علت عدم رعایت موازین قانون ی و آیین نامه مربوط،با دید مثبت و مساعد و رعایت کلیه جوانب امر و توجه کامل به دلایل و اسناد و مدارک ابرازی و استماع دقیق اظهارات و دفاعیات و شرایط خاص و امکانات و بررسی توانایی حدود اعمال اراده و اختیارات هر مؤدی و نوع فعالیت وی و اهمیت موضوع نسبت به مورد اتخاذ تصمیم و اظهار نظر نمایند و حتی المقدور از تایید نظر مبتنی بر ایرادات غیر اصولی و دلایل ضعیف و قابل اغماض مامورین تشخیص که موجب خلل در تشخیص درآمد واقعی نمی شود اجتناب و مآمورین تشخیص ذیربط را جهت رسیدگی و تشخیص درآمد مشمول مالیات از روی دفاتر و اسناد و مدارک مؤدیان راهنمایی و ارشاد نمایند،مگرآنکه غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک برای محاسبه درآمد مشمول مالیات و قابل رفع نبودن اشکال رسیدگی از هر حیث مسلم و یا عدم رعایت ارادی و عمدی موازین قانون ی وآیین نامه از طرف مؤدی،اتخاذ تصمیم به رد دفاتر و تشخیص علی الرأس را بدون تردید اجتناب ناپذیر نمایند.
ب:چگونگی و مراحل رفع اختلافات مالیاتی
به طور کلی در مواردیکه مؤدیان محترم مالیاتی وظایف قانون ی خود را در مواعد معینه و به ترتیب مقرر در قانون و به طرز صحیح انجام و مالیات متعلقه را پرداخت یا ترتیب پرداخت آن را داده باشند،به نحوی که ترازنامه و حساب سود وزیان تسلیمی در مورد اشخاص حقوقی و مشمولین ماده 96 و اظهارنامه یا فهرستهای تسلیمی در مورد سایرمؤدیان و دیگر منابع مالیاتی عیناً مورد قبول مامورین تشخیص قرار گرفته باشد، اساساً نیازی به صدور و ابلاغ برگ تشخیص مالیات نبوده و عندالاقتضاء مبادرت به صدور برگ مالیات قطعی و ابلاغ و ارسال آن به مؤدی ذیربط و مقاصد مختلف و مختومه کردن پرونده امر می شود.
بنابر اوصاف فوق صدور و ابلاغ برگ تشخیص در مورد اشخاص حقوقی و مشمولین ماده 96 معطوف به یکی از موارد سه گانه تشخیص علی الرأس مذکور در ماده 97 یا قبول دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی و عدم پذیرش برخی از هزینه ها و اصلاحاً برگشت آن هزینه ها از حساب هزینه های قابل قبول و افزودن آنها به سود یا زیان ابرازی مؤدیان مزبور و در مورد سایر مؤدیان و دیگر منابع مالیاتی معطوف به عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی یا فهرست در مواعد مقرر یا عدم قبول مندرجات اظهارنامه و فهرست تسلیمی به دلایل مذکور در قانون می باشد.
در هر حال صدور و ابلاغ برگ تشخیص مالیات معطوف به هر یک از موارد فوق که باشد،در صورتی که مبتنی بر رعایت کامل مقررات موضوعه از جانب ممیز و سر ممیز مربوط بوده و برگ تشخیص و گزارش مبنای صدور آن واجد کیفیات و اختصاصات مندرج در ماده 237 باشد،انتظار می رود مورد قبول مؤدیان محترم واقع و نسبت به پرداخت مالیات متعلقه اقدام و پرونده امر مختومه شود، اما بانظر به تفاوت استنباط مامورین تشخیص و مؤدیان مالیاتی از مفاد قانون در مورد معافیت های مالیاتی و هزینه های قابل قبول و استهلاکات و سایر مسائل در موارد قبول دفاتر و با ملاحظه اینکه در موارد تشخیص علی الرأس انجام تکالیف کامل و جمع آوری اطلاعات دقیق،غالباً به لحاظ وقوع فاصله زمانی با سال عملکرد مورد تحقیق و رسیدگی و امساک برخی از مطلعین از دادن اطلاعات موثق مواجه با مشکل می شود و با توجه به اینکه ممکن است در فرآیند تشخیص علیرغم تلاش و دقت مامورین ذیربط،به دلایل متعددی استنباط غیر موجه یا اشتباهاتی رخ دهد که بالمال موجب عدم تطبیق برگ تشخیص مالیات با صفات و اختصاصات مقرر در ماده 237 شده و منتهی به اعتراض و تجدید نظر خواهی تعدادی از مؤدیان گردد،لذا مقنن با عنایت به جهات فوق مراحل و طرق متعددی را جهت رسیدگی به اعتراضات و رفع اختلافات مالیاتی و مختومه شدن پرونده های مورد اختلاف پیش بینی و مقرر نموده است که درمورد هر یک از مراحل و طرق باید موازین آتی الذکر رعایت تا اختلافات ایجاد شده در اسرع وقت رفع و حتی الامکان از احاله پرونده های مورد اختلاف به مراجع بعدی اجتناب و اصولاً بروز اختلافات بتدریج کاهش یابد.

 

1_ 7- رفع اختلاف توسط ممیزین کل مالیاتی:
یکی از وظایف مهم و اختصاصی ممیزین کل مالیاتی و بلکه مهمترین وظیفه آنها به موجب ماده 238 قانون رسیدگی به تقاضای رسیدگی مجدد مؤدیانی است که پس از ابلاغ برگ تشخیص به آنها برای رفع اختلافات خود با ممیز یا سر ممیز مربوط شخصاً یا بوسیله وکیل تام الاختیار خود در موعد مقرر قانون ی به ممیزین کل مالیاتی مراجعه می نمایند، در این روش از حل اختلاف مالیاتی،برای ممیزین کل مالیاتی،با توجه به مهلت سی روزه ای که به موجب ماده مزبور برای رسیدگی به اختلاف منظور شده است،امکان رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک رأساً یا از طریق صدور قرار رسیدگی و همچنین بازدید و تحقیق محلی در فرصت مقرره و توجه کامل به موارد اعتراض و دفاعیات مؤدی و دیگر انواع بررسی حسب مورد بر اساس نوع منبع مالیاتی و در نهایت اتخاذ تصمیم مناسب و توافق با مؤدی مطابق مقررات موجود است و از طرفی پس از رسیدگی مجدد و احراز این مطلب که مؤدی متقاضی رسیدگی مجدد،از حیث مقررات مالیاتی استحقاق تعدیل مبنای مالیات یا حتی رفع تعرض مالیاتی و رد برگ تشخیص را دارد، هیچگونه محدودیت و قیدی جهت تعدیل مبنای مالیات به هر میزان که مؤدی استحقاق قانون ی داشته باشد (اعم از این که کمتر یا بیشتر از 20 درصد باشد) یا رد برگ تشخیص در قانون وجود ندارد و بلکه به این مهم در ماده 238 تصریح شده است.مع الاسف به قرار مسموع برخی از ممیزین کل علی رغم امکانات و تسهیلات مشردحه فوق نسبت به اجرای این مهمترین وظیفه خود که موجب تسریع در قطعیت مالیات و مختومه شدن پرونده امر و وصول به موقع مالیات و جلب رضایت مؤدیان و بخشودگی قانون ی هشتاد درصد جرایم مالیاتی آنها و قطع مراحل بعدی پرونده امر می شود تعلل نموده و به جای آنکه خود و مامورین تحت نظارت آنها عامل تشویق و ترغیب مؤدیان برای مراجعه نزد ایشان و رفع اختلافات و قطعیت توافقی مالیات شوند،بالعکس در موقع مراجعه مؤدیان جهت رسیدگی و حل اختلاف و توافق،با معاذیر مختلف و غیر موجه از ورود در موضوع و توجه به دلایل و مدارک و استماع اظهارات آنها خودداری،یا برخلاف حکم قسمت اخیر ماده 238 از انعکاس دلایل و علل عدم امکان رفع اختلاف در ظهر برگ تشخیص امتناع، یا علیرغم احراز استحقاق مؤدی به تعدیل مبنای مالیات به میزان بیش از 20 درصد بر اساس قراین و شواهد و دلایل و اسناد و مدارک،با عنوان نمودن این مطلب که اجاره قانون ی به تعدیل بیش از 20 درصد ندارند،مراجعین متقاضی رسیدگی و رفع اختلاف را من غیر حق به هیأتهای حل اختلاف مالیاتی دلالت می نمایند و این در حالیست که ممیزین کل مالیاتی با توجه به آشنایی کافی به خصوصیات و نوع فعالیت مؤدیان و مراجعه مستمر آنها به واحد های مالیاتی تحت نظارت با آگاهی بیشتری می توانند به قطعیت توافقی مبنای مالیات که متضمن مزایای فوق الاشاره و اجتناب از تأخیر در قطعیت مالیات و مضار آن است اقدام نمایند.
لزوماًیادآور می شود،برابر مفاهیم حقوقی،دلایل ابرازی الزاماً به معنای دلایل کتبی نبوده و عموم آن شامل ادله شفاهی و کتبی مشروط بر اینکه دلیل یا مستندی بر خلاف آنها موجود نباشد نیز می گردد،لذا چنانچه بر اساس رسیدگی و احراز واقعیت به ترتیب فوق الاشاره مؤدی استحقاق تعدیل مبنای مالیات را به هر میزانی داشته باشد،بایستی بدون تعلّل و تردید نسبت به تعدیل اقدام شود و در هر حال لزوم اجرای تبصره 1 ماده 238 نباید موجبی در جهت عدم اقدام به تعدیل مبنای مالیات مؤدی در صورت استحقاق وی باشد.
بدیهی است دادستانی انتظامی مالیاتی از حیث تکالیف قانون ی خود نسبت به تعقیب مامورینی که تعمداً مرتکب خطا شده باشند اقدام خواهد نمود،لکن در موارد یکه ممیزین مالیاتی مبنای مالیات مودیان را بر اساس اطلاعات و اسناد و مدارک و قراین و ضرایبی تشخیص داده باشند که بعداً در مرحله توافق با ممیز کل به موجب دلایل و مدارک ابرازی مؤدی به ممیز کل (که در موقع تشخیص مبنای مالیات توسط ممیزین ارایه نشده است یا در دست نبوده است) معلوم شود مستندات قبلی ممیزین با توجه به دلایل و مدارک ابرازی جدید نزد ممیز کل مالیاتی صحیح نبوده است و مطابق آنها مؤدی استحقاق تعدیل مبنای مالیات یا حتی رفع تعرض مالیاتی را داشته است،تعدیل یا رفع تعرض حسب مورد ضروری بوده و در این صورت خطای عمدی صورت نگرفته است که موجب مجازات مامورین تشخیص باشد. البته ممیزین کل توجه خواهند داشت چون تابه حال تعیین ضریب نسبت به کلیه قراین مالیاتی مذکور در ماده 152 قانون مالیاتهای مستقیم به جز فروش و دریافتی مقدور نگردیده و از طرفی امکان دارد اعمال ضرایب مذکور به تنهایی نتواند در تمام موارد نسبت به کلیه مؤدیان شاخص صحیح و حقیقی از درآمد مشمول مالیات با توجه به شرایط متفاوت موجود برای هر مؤدی در دوره عملکرد مورد رسیدگی به دست دهد،لذا چنانچه تعیین درآمد مؤدی توسط مامور تشخیص را بر اساس اعمال ضرایب مذکور با توجه به دلایل و اسناد ومدارک مؤدی،واقعی تشخیص ندهند،حسب اختیارات قانون ی که دارند،ملزوم به تعیین درآمد واقعی و مالیات عادلانه مؤدی از طریق رسیدگی و تحقیق و توجه به دلایل و مدارک مؤدی و نهایتاً قطعیت توافقی مالیات مطابق واقعیت خواهند بود.
در خاتمه این بند از دستورالعمل با تذکر این مطلب که بررسی ها و مطالعات انجام شده حاکی از آن است که چنانچه ممیزین کل مالیاتی این وظیفه مهم و اختصاصی خود را با پذیرش کامل مسئولیت و به درستی و با دقت نظر و دلسوزی انجام دهند اکثر اختلافات مالیاتی توسط آنها قابل حل و فصل بوده و منتهی به قطعیت توافقی مالیات می شود و فقط تعداد قلیلی از پرونده های مورد اختلاف به لحاظ دارا بودن جنبه های ویژه حقوقی و قضایی و به مناسبت اینکه متضمن اشکالات و پیچیدگی های خاصی هستند محتاج احاله به هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و احتمالاً استفاده از نظریات کارشناسان و متخصصین سطوح عالی می باشند و با اعلام مجدد اینکه ممیزین کل مالیاتی با احراز واقعیت هیچگونه محدودیتی از حیث درصد تعدیل مبنای مالیات در مقام اجرای صحیح قانون و اقامه حق ندارند،مقتضی است و انتظار دارد ممیزین کل مالیاتی با نظارت کامل بر ابلاغ صحیح اوراق تشخیص به مؤدیان و متعاقباً با قیام مجدانه به انجام وظیفه مهم رفع اختلافات مالیاتی موجبات جلب رضایت مؤدیان محترم و بخشودگی قانون ی جرایم مالیاتی آنها و تسریع در وصول مالیاتها را در اسرع وقت فراهم نمایند،تا نیاز به اتخاذ تصمیمات دیگری نباشد. بدیهی است درجه توانایی و کارآیی ممیزین کل مالیاتی در رفع اختلافات مالیاتی و مختومه کردن پرونده ها در وضعیت خدمتی آینده آنها و احراز سمت های بعدی موثر خواهد بود.

 

2_ 7- رفع اختلافات توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی
هیآتهای حل اختلاف مالیاتی که متشکل از قضات شریف دادگستری و نمایندگان مجرّب وزارت امور اقتصادی ودارایی و حسب مورد نمایندگان محترم نظام پزشکی،کانون وکلاء، کانون سر دفتران،اتاق بازرگانی و صنایع و معادن ایران،شورای مرکزی اصناف یا یکی از معتمدین محل بصیر و مطلع در امور مالیاتی رشته مخصوص به هر نوع فعالیت به انتخاب فرماندار محل هستند از جهت رسیدگی به موارد اعتراض مؤدیان محترم مالیاتی ازجایگاه ویژه و اختیارات وسیعی بیش از ممیز کل مالیاتی برخوردار بوده و انتظار می رود با استفاده از اختیارات قانون ی خود در صدور آراء مبتنی بر ماخذ واقعی و تعیین مالیات عادلانه که موجب رضایت و افزایش اعتماد و اطمینان مؤدیان به نظام مالیاتی می شود کوشش نموده و از همکاری مجدانه دریغ نورزند و اگر چه معتقد است هر یک از اعضاء محترم هیآتهای حل اختلاف مالیاتی حسب مورد از دانش حقوقی و اطلاعات تخصّصی مربوط به مقررات مالیاتی و خبرویت در خصوص پرونده های مالیاتی مطروحه در سطح مطلوب و مورد نیاز بهره مند هستند،از حیث نیل به مقصود و ایضاح مطلب لازم می داند مواردی را ذیلاً یادآور و اجرای آنها را تاکید نماید.

 

1_ 2- 7- برخی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی آنطور که باید و شاید از اختیارات قانون ی خود برای رفع اختلافات مالیاتی و صدور آراء موافق ومقررات عادلانه استفاده نمی کنند و در موارد تشخیص علی الرأس معطوف به رد دفاتر بر اساس نظریه هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 از توجه به دفاعیات مؤدی که دفتر او مردود شده خودداری نموده و نظریه هیأت مزبور مبنی بر رد دفاتر را امری یقینی و قطعی تلقی می نمایند،حال آنکه همانطورکه قبلاً به اختیارات وسیع و قانون ی هیآتهای حل اختلاف مالیاتی تصریح شد و به دلالت تبصره 3 ماده 21 آیین نامه نحوه تنظیم و تحریر و نگاهداری دفاتر قانون ی موضوع تبصره یک ماده 95 قانون ،هیأتهای حل اختلاف مالیاتی علیرغم رد دفاتر توسط هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 ،باید به موارد اعتراض و دفاعیات مؤدی در خصوص رد دفاتر توجه و عنایت کافی مبذول و با ملاحظه اینکه اظهار نظر هیأت مذکور نوعاً محدود به اقامه دلایل عنوان شده از طرف ممیز و سر ممیز ذیربط بوده و به لحاظ ماهیت امر از اختیارات قانون ی هیأتهای حل اختلاف مالیاتی برخوردار نمی باشد،در صورتی که حصول واقعیت و تعیین درآمد واقعی با قبول دفاتر ملازمه داشته و اعتراضات و دفاعیات مؤدی نیز در ماهیت موضوع رد دفاتر قرین صحت و واقعیت باشد،قبول دفاتر توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی نه تنها مغایر مقررات نخواهد بود بلکه مورد نظر مقنن نیز می باشد، در این خصوص نظر هیأتهای حل اختلاف مالیاتی را از جهت اتخاذ ملاک قانون ی به مفاد تبصره ماده 169 قانون جلب می نماید،به طوریکه ملاحظه می شود،طرف اعلام عدم رعایت موارد مذکور در ماده 169 توسط مؤدی از طرف ممیز مالیاتی موجب بی اعتباری دفاتر شده و هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 نظر به بی اعتباری دفاتر (رد دفاتر) می دهد و از این حیث برای قبول دفاتر اختیاری ندارد،حال آنکه رسیدگی به اعتراض مؤدی و تشخیص خارج از عهده مؤدی بودن عدم رعایت موارد مذکور در ماده 169 و عندالاقتضاء قبول و معتبر قلمداد کردن دفاتر از وظایف و اختیارات انحصاری هیأتهای اختلاف مالیاتی می باشد و به طور مسلم با توجه به آیین نامه موضوع تبصره 1 ماده 95 موارد مشابهی که در قانون و آیین نامه به آن تصریح نشده است وجود دارد و حالات مختلفی حادث می شود که هیأتهای حل اختلاف مالیاتی با اختیاراتی که از حیث ورود به ماهیت دارند می توانند رأی به قبول دفاتر و تشخیص درآمد بر اساس دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی مؤدی صادر نمایند و نباید از این بابت هیچگونه نگرانی خاطر و تردیدی داشته باشند.

 

2_ 2- 7- بعضی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی صرف عدم انجام تکالیف مقرر در بند یک یا دو ماده 97 توسط مؤدی مالیاتی را که از طرف مامورین مالیاتی ذیربط (ممیز و سر ممیز مالیاتی) منتهی به تشخیص علی الرأس می شود،محمول بر اسقاط وظایف قانون ی خود از حیث رسیدگی و توجه به موارد اعتراض مؤدی محسوب و بدون عنایت به دفاعیات اساسی مؤدی و اعلام وی مبنی بر اینکه دفاتر واسناد و مدارک با رعایت مقررات مربوط تهیه و تنظیم و تحریر و امکان تعیین درآمد واقعی از روی دفاتر و اسناد و مدارک وجود دارد،برخی مواقع با تعدیل ماخذ مالیات بر اساس دلایل دیگر و بعضی موارد با تایید برگ تشخیص مبادرت به صدور رأی می نمایند،حال آنکه به دلالت حکم قسمت اخیر ماده 229 مراجع حل اختلاف مالیاتی نه تنها از استناد به اسناد و مدارک ارایه شده از طرف مؤدی برای تشخیص درآمد واقعی منع نشده اند ،بلکه نظر مقنن و روح قانون همواره معطوف به تعیین درآمد واقعی بوده و می باشد،لذا اگر حصول به این مقصود از طریق استناد به اسناد و مدارک و دفاتر ارایه شده از طرف مؤدی امکان پذیر باشد،استفاده از آن موافق مقررات خواهد بود،لزوماً اضافه و تاکید می شود بر خلاف تصور برخی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی حکم قسمت اخیر ماده 229 در خصوص تعیین درآمد واقعی از حیث موازین حقوقی از باب اختیار نبوده وبه لحاظ تاکید مقنن بر تعیین درآمد واقعی از الزامات قانون ی است،زیرا تفوه به اختیاری بودن اجرای حکم مذکور موجب تشتت آراء و تفاوت رویه اجرای مقررات و اعمال سلیقه های اختیاری و گوناگون توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و بالمال دوری از عدالت مالیاتی که هرگز موافق نظر مقنن نبوده و نخواهد بود، می گردد و در هر حال حسب قسمت اخیر ماده 229 استناد به اسناد و مدارک مؤدی برای تعیین درآمد واقعی از الزاماتی است که به موجب اجرای صحیح قانون ،اقامه حق و جلب اعتماد مؤدیان و نهایتاً وصول مالیات حقه خواهد شد و باید همواره مورد توجه خاص هیأتهای حل اختلاف باشد.

 

3_ 2- 7- هیأتهای حل اختلاف مالیاتی اعم از بدوی و تجدید نظر و همعرض موضوع ماده 257 و عندالاقتضاء هیأت موضوع ماده 216 پس از رسیدگیهای قانون ی و لازم از طرق مختلف و حصول نتیجه مبنی بر لزوم تعدیل ماخذ مالیات،به هر میزان که باشد،هیچگونه محدودیت قانون ی ندارند و مفاد بند 2 ماده 247 مبنی بر توانایی مامورین تشخیص به اعتراض به آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی که متضمن بیش از 20 درصد اختلاف با ماخذ محاسبه مالیات مندرج در برگ تشخیص باشد و همچنین مفاد ماده 251 مبنی بر امکان اعتراض ممیز کل به شورای عالی مالیاتی نباید به هیچ وجه موجب عدم تعدیل ماخذ مالیات به میزانی که مؤدی استحقاق قانون ی داشته است بشود.
مضافاً مفاد بند مذکور و ماده یاد شده الزامی نبوده و چه بسا در صورتیکه مامورین تشخیص دارای اختیارات قانون ی هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بودند و اسناد و مدارک و دلایلی را که مؤدی در محضر هیأت حل اختلاف مالیاتی به آنها استناد کرده است،در اختیار داشتند، همان ماخذ مالیاتی را تعیین می کردند که مورد نظر و رأی هیأت حل اختلاف قرار گرفته است،ضمناً یاد آور می شود:
همانطور که در قسمت مربوط به ممیزین کل مالیاتی این دستور العمل تاکید شد،دلایل ابرازی الزاماًبه معنای دلایل کتبی نبوده و عموم آن شامل ادله کتبی و شفاهی در صورتیکه دلیل یا مستندی بر خلاف آنها موجود نباشد نیز می شود و موارد مربوط به قراین و ضرایب مالیاتی مندرج در آن قسمت،توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی برای تشخیص درآمد واقعی نیز لازم الرعایه است.

 

4_ 2- 7- به طوریکه ملاحظه می شود علیرغم آنکه بسیاری از پرونده های مالیاتی مورد اختلاف،هنگام طرح در هیأتهای حل اختلاف،حسب محتویات پرونده و اسناد و املاک و دلایل ابرازی و دفاعیات مؤدی آماده اتخاذ تصمیبم و معد صدور رأی می باشد،برخی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی به ویژه در مواردی که تشخیص می دهند باید نسبت به تعدیل ماخذ مالیات رأی صادر نمایند،عمدتاً به مقصود ایجاد اشتراک مسئولیت مبادرت به صدور قرارهایی می نمایند که تاثیری در نتیجه امر نداشته و موجب تطویل زمان رسیدگی و تاخیر در قطعیت مالیات می شود.
بدیهی است استفاده از چنین روشی در حالیکه پرونده امر از هر لحاظ روشن و معد صدور رأی است،مناسب شئون و جایگاه ارزشمند و اختیارات قانون ی هیأتهای حل اختلاف نبوده و لازم است با اجتناب از این روش،نسبت به مورد مطروحه اقدام و رأی موافق مقررات صادر و پرونده امر در اسرع وقت تعیین تکلیف شود و منحصراً در مواردی مبادرت به صدور قرار گردد که منطبق با مقررات آیین نامه سازمان تشخیص باشد.

 

5_ 2- 7- به دلالت حکم ماده 248 قانون مالیاتهای مستقیم و بنا به عمومات حقوقی مربوط به اصول دادرسی لازم است متن آراء صادره از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی با رعایت قواعد نگارش،انشاء و متضمن استحکام دلیل و توجیهات کافی باشد و از بکار بردن جملات و عبارات کلی یا انشاء رأی به نحوی که حاکی از تردید و عدم یقین هیأت حل اختلاف مالیاتی به صحت رأی باشد،اجتناب شود تا حدی که اصولاً مامورین تشخیص و مؤدیان مالیاتی حسب مورد از مراجعه به مراجع حل اختلاف بعدی منصرف و بی نیاز شوند. همچنین لازم است متن آراء صادره واجد جنبه تعلیماتی نیز باشند تا مامورین مالیاتی در آینده از تکرار اشتباهات خود نسبت به همان مؤدی در سنوات بعد و سایر پرونده های مشابه خودداری نمایند.

 

6_ 2- 7- هیأتهای حل اختلاف موضوع ماده 257 در رسیدگی و صدور آراء مکلف به رعایت آراء شعب شورای عالی مالیاتی یا دیوان عدالت اداری حسب مورد می باشند و در صورت عدم رعایت این حکم مهم واساسی،دادستان انتظامی مالیاتی اقدامات لازم معمول خواهد نمود.

 

3_ 7- رسیدگی به اختلافات توسط شورای عالی مالیاتی
شورای عالی مالیاتی که اعضاء آن از متخصصین و مجربین و صاحب نظران مالیاتی هستند،نقش بسیار مهم و مثبتی در اعاده امور به مجاری قانون ی و اقامه حق دارند و اگر چه شعب آن در رسیدگی به شکایات واصله از آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بنا به حکم قسمت اخیر ماده 256 از ورود در ماهیت منع شده اند،لکن چون به موجب صدر ماده مذکور مقنن شکایاتی را که تلویحاًنیز مبنی بر نقض قوانین یا عدم رعایت مقررات موضوعه یا نقض رسیدگی باشد قابل رسیدگی در شعب شورای عالی مالیاتی شناخته است و از آنجاییکه بسیاری از مؤدیان مالیاتی به لحاظ عدم اطلاع کافی از جزییات و تفصیل مقررات ممکن است نتوانند آنطور که باید و شاید شکایات خود را از آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی با استفاده دقیق از نکات و ظرایف حقوقی و قانون ی تشریح و اعلام نمایند،لذا منع ورود در ماهیت از نظر موازین قانون ی و اصول حقوقی و لزوم اقامه حق نباید توسط شورای عالی مالیاتی به نحوی تعبیر و اجرا شود که مؤدیان مالیاتی که در ادعا و شکایت خود محق هستند از احقاق حق خود توسط این مرجع عالی مایوس و متوسل به مراجع دیگر شوند،بلکه در مواردی که شعب شورای عالی مالیاتی مواجه با پرونده های مالیاتی می شوند که مطالبه مالیات بدون رعایت مقررات مندرج در ماده 237 صورت پذیرفته و هیأت حل اختلاف مالیاتی هم در رأی صادره این عدم رعایت مقررات را نادیده گرفته و به موارد اعتراض مؤدی به قدر کافی رسیدگی نکرده و رأی مورد شکایت از استحکام دلیل و توجیهات کافی برخوردار نیست و مجموع این عوامل موجبات شکایت مؤدی را فراهم کرده است،و لو اینکه شکایت واصله مبنی بر زیادی یا ناعادلانه بودن مالیات به تصریح حاکی ازنقض مقررات یا عدم کفایت رسیدگی نباشد،با توجه به دلالت و تسری مفهوم کلمه ((تلویحاً)) به چنین مواردی،لازم است با تصریح به موارد عدم رعایت یا نقض مقررات یا نقض رسیدگی نسبت به نقض رأی مورد شکایت و فراهم نمودن شرایط لازم قانون ی برای تجدید رسیدگی و احقاق قانون ی مؤدی اقدام لازم به عمل آورند،تا از مراجعه شکات به مراجعی مانند دیوان عدالت اداری یا هیأت موضوع ماده 251 مکرر ممانعت شود. علاوه بر این شأن و اهمیت اختیارات و وظایف شورای عالی مالیاتی اقتضاء می کند متون آراء صادره از شعب آن از هر حیث جامع و مانع و متضمن نکات و دقایق مهم تعلیمی و ارشادی نیز باشد تا هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و مامورین تشخیص با استفاده از آراء مزبور از تکرار روش اشتباه و اقدامات خلاف مقررات در آینده خود داری نمایند.

 

8_ مدیران و رؤسا و هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و ممیزین کل واحدهای مالیاتی بایستی از اختیارات قانون ی خود با اعتماد به نفس و پذیرش کامل مسئولیت و درک وظایف خطیری که به عهده دارند استفاده و بدون هیچ تردید و تزلزلی در جهت اجرای صحیح قوانین و مقررات و اصول عدالت مالیاتی و اقامه حق کوشش و از مکاتبات غیر ضروری در خصوص موارد جزیی و قابل حل در محل،با معاونت درآمدهای مالیاتی و شورای عالی مالیاتی و دفتر فنی مالیاتی و سایر مراجع احتراز نمایندو هرگاه کسب نظر مراجع مذکور را ضروری تشخیص دهند،الزاماً باید با رعایت سلسله مراتب اداری اقدام و استعلام باید حسب مورد متضمن نظر هیأت حل اختلاف مالیاتی یا ممیز کل ذیربط باشد.

 

9_ با تاکید مجدد بر ضرورت اجرای صحیح و کامل این دستورالعمل،مسئولیت حسن اجرای آن به عهده مدیران کل ذیربط محول و مقرر می شود مدیران کل و ممیزین کل مالیاتی مفاد دستورالعمل را حسب مورد برای مامورین واحدهای مالیاتی تحت سرپرستی به طور کامل تشریح و توجیه و با آموزش مداوم مامورین تشخیص مربوط و نظارت دایم بر طرز کار آنها موجبات اجرای صحیح قانون را فراهم و مدیران کل نتایج حاصله را ماهانه و مستقیماً به دفتر اینجانب گزارش نمایند.
بدیهی است دادستانی انتظامی مالیاتی نیز حسب وظایف محوله قانون ی مستمراً بر نحوه اجرای این دستورالعمل نظارت و موارد تخلف از آن را تحت پیگرد قانون ی قرار داده و مراتب را گزارش خواهد نمود.با آرزوی موفقیت عموم کارکنان ساعی و شریف نظام مالیاتی.

حسین نمازی
وزیراموراقتصادی ودارایی

شماره: 18322
تاریخ: 02 / 04 / 1380
پیوست:

پیرو آگهی منتشره در جراید کثیرالانتشار کشور،راجع به اعلام شرایط تسلیم اظهارنامه عملکرد سال 1378 مؤدیان مالیات مستغلات و بهره مندی آنان از مزایای طرح خوداظهاری (بشرح تصویر آگهی پیوست) ،ترتیبات انتخاب و رسیدگی به تعدادی از پرونده های مشمول طرح خوداظهاری موضوع قسمت اخیر حکم ماده 158 قانون مالیاتهای مستقیم،عیناًبرابر مندرجات دستورالعمل شماره 51092 مورخ 24 / 10 / 78 که نسخه ای از آن ضمیمه این دستورالعمل می باشد،تعیین می گردد.
مقتضی است ضمن صدور دستور تسریع در رسیدگی،نتیجه را تا آخر مرداد ماه سال جاری گزارش نمایید.

علی اکبرعرب مازار
معاو ن درآمدهای مالیاتی

شماره: 55 / 17337 /ب
تاریخ: 09 / 04 / 1380
پیوست:

در اجرای بند (3) تبصره (5) قانون بودجه سال 1380 کل کشور و به استناد نظریه شماره 6697 مورخ 9 / 3 / 80 معاونت محترم حقوقی و امور مجلس وزارت متبوع و نامه شماره 8827 مورخ 27 / 3 / 80 مقام عالی وزارت مفاد بخشنامه شماره 55 / 10168 / ب مورخ 23 / 8 / 78 خزانه کان لم یکن اعلام می گردد ضمناًبه استناد موارد مورد اشاره در سال جاری در خصوص چگونگی وصول سه در هزار درآمد مشمول مالیات از اشخاص حقیقی و حقوقی دارای کارت بازرگانی و نحوه مصرف آن به موجب بخشنامه شماره 17504 مورخ 29 / 3 / 80 معاونت محترم درآمدهای مالیاتی وزارت متبوع مراتب به کلیه مراجع ذیربط ابلاغ گردیده است.

یحیی آقالو
مدیرکل خزانه

شماره: 14009
تاریخ: 24 / 04 / 1380
پیوست:

چون به موجب نامه شماره 106073 مورخ 19 / 4 / 80 وزارت صنایع و معادن برخی از حوزه های مالیاتی از اعمال 20 % معافیت درآمد مشمول مالیات ابرازی مصرح در تبصره 4 ماده 132 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحیه های بعدی آن نسبت به واحد هایی که دارای درآمد حاصل از فعالیتهای مذکور در تبصره یاد شده هستند و از طرف وزارت صنایع و معادن برای آنها کارت شناسایی با ارزش پروانه بهره برداری صادر شده است،منحصراً به این دلیل که در متن تبصره موصوف به عبارت ((پروانه بهره برداری)) تصریح شده و از کارت شناسایی سخنی به میان نیامده است خودداری می نمایند،لذا با توجه به اینکه حسب اعلام و مستندات ارایه شده توسط وزارت صنایع و معادن کارت شناسایی با ارزش پروانه بهره برداری بر اساس دستورالعمل شماره 1 / 4007 مصوب 20 / 4 / 73 و تجدید نظر شده در تاریخ 26 / 10 / 73 معطوف به مصوبه 30 / 6 / 64 شورای عالی صنایع صادر و به موجب دستورالعمل مزبور در صدور کارت ارزش آن معادل پروانه بهره برداری درج و اعلام گردیده است و از طرفی به موجب ماده 4 قانون تشکیل شورای عالی صنایع مصوبات این شورا برای کلیه دستگاهها لازم الاجراء می باشد،به لحاظ اجرای صحیح مقررات و اتخاذ رویه واحد در کلیه واحد های مالیاتی،مقرر می شود:
حوزه های مالیاتی معافیت از تبصره 4 ماده 132 اصلاحی را در مورد کلیه واحد هایی که دارای درآمد حاصل از فعالیتهای مذکور در تبصره یاد شده بوده و برای آنها به جای پروانه بهره برداری کارت شناسایی با ارزش پروانه بهره برداری صادر شده است،در صورت حصول سایر شرایط مقرر در قانون اعمال نمایند. بدیهی است در مواردی که بعضی از حوزه های مالیاتی قبل از صدور این دستورالعمل از اعمال معافیت مورد نظر فقط به صرف صدور کارت شناسایی با ارزش پروانه بهره برداری به جای پروانه بهره برداری خودداری کرده باشند مکلفند بدون فوت وقت و با رعایت مقررات نسبت به اعاده حق قانون ی مؤدیان ذیربط سریعاً اقدام نمایند.

حسین نمازی
وزیراموراقتصادی ودارایی

شماره:10624/200

بخشنامه

پیرو بخشنامه شماره 117300 مورخ 13 / 11 / 87 در خصوص آیین دادرسی مالیاتی و همچنین الحاق ماده 247 قانون مالیاتهای مستقیم به پیوست تعداد 4 فقره فرم مالیاتی اصلاحی به شرح ذیل ارسال می گردد. مقتضی است ادارات کل امور مالیاتی منبعد از فرمهای مذکور استفاده نمایند.
مسئولیت حسن اجرای این بخشنامه به عهده مدیران کل محترم امور مالیاتی می باشد.

 

1_ برگ تشخیص مالیات مشاغل

 

2_ رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی

 

3_ برگ دعوت به هیأت حل اختلاف مالیاتی

 

4_ برگ اعتراض مؤدی

امیر حسن علی حکیم
معاون فنی و حقوقی

شماره: 117300
تاریخ: 13 / 11 / 1387
پیوست:

بخشنامه

به منظور ارتقای کارآیی و افزایش بهره وری سازمانی و تکریم مؤدیان محترم مالیاتی و نیز حل و فصل سریع و عادلانه اختلافات مالیاتی و اجتناب از تطویل زمان رسیدگی پرونده های مطروحه در هیأت های حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 244 قانون مالیاتهای مستقیم، به پیوست دستورالعمل دادرسی مالیاتی جهت بهره برداری و اجراء ابلاغ می گردد.

علی اکبر عرب مازار
رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

شماره:65717/210

رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی
شرکت مرغداران تهران (در سنوات 81 و 82) و مجتمع کشت و صنعت اشراق (در سال 1382) مقداری وجوه نقد به منظور مشارکت در پرتفوی سهام (سبد سهام) شرکت تکلم به آن شرکت پرداخت نموده اند تا شرکت اخیر بر اساس قراردادهای مشارکت تنظیمی به عنوان امین و با اختیارات کامل این منابع را در خرید و فروش سهام به کار انداخته و سود حاصله را پس از کسر مالیات مقطوع موضوع تبصره 1 ماده 143 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحیه های بعدی (کسر شده در سازمان بورس) به نسبتهائی که در قرار دادها تعیین گردیده محاسبه و به عنوان سهم سود سرمایه گذاران به آنها پرداخت نماید. در این ارتباط ادارات امور مالیاتی درآمد شرکتهای شریک سبد سهام ناشی از نقل و انتقالات انجام شده را به استناد ماده 105 قانون مذکور مشمول مالیات تشخیص و مطالبه مالیات نموده اند که پرونده ها پس از طی مراحل قانون ی حل اختلاف با تسلیم شکایت از سوی شرکتهای مزبور در شعب مختلف شورای عالی مالیاتی مطرح و در این خصوص که آیا سود حاصل از مشارکت اشخاص در پرتفوی سهام که مشمول مالیات مقطوع موضوع تبصره 1 ماده 143 قانون پیش گفته شده است پس از پرداخت به شرکاء سبد سهام مشمول مالیات مجدد خواهد بود یا خیر؟ در شعب شورای عالی مالیاتی نظرات مختلفی اعلام گردیده، به طوری که رأی شعبه دوم شورای مزبور در مورد مالیات عملکرد 1382 شرکت مرغداران تهران (در جریان صدور) مبنی بر تائید تعلق مالیات موضوع ماده 105 به سهم سود خالص حاصل از مشارکت این شرکت در پرتفوی سهام شرکت تکلم با رأی شماره 11302- 201 مورخ 18 / 10 / 84 شعبه پنجم در مورد عملکرد سال 1381 همین شرکت (مرغداران تهران) و همچنین با رأی شعبه اول (در جریان صدور) درباره عملکرد سال 1382 مجتمع کشت و صنعت اشراق دائر بر نقض رأی مورد واخواهی به علت عدم کفایت رسیدگی و لزوم بررسی بیشتر نسبت به موضوع اختلاف،متفاوت می باشد. بنابراین حسب ارجاع ریاست شورای عالی مالیاتی در اجرای ماده 258 قانون مالیاتهای مستقیم، موضوع در جلسه مورخ 24 / 6 / 86 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی مطرح می باشد.
هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی با بررسی و مطالعه سوابق امر و پس از بحث و تبادل نظر به شرح آتی اعلام رأی می نماید:

رأی اکثریت:
رأی شماره 11302- 201 مورخ 18 / 10 / 84 شعبه پنجم و رأی شعبه اول شورای عالی مالیاتی که مبتنی بر نقض رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی مورد واخواهی به علت نقص رسیدگی و لزوم بررسی بیشتر هیأت حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم، نسبت به مندرجات قراردادهای تنظیمی و نحوه تعامل بین طرفین قرارداد از حیث نوع عقد و مشارکت انجام شده (حق العمل کاری و …) و جلوگیری از تضاعف مالیات، و تطبیق موضوع با مقررات قانون ی از جمله تبصره 4 ماده 105 و مفاد تبصره 1 ماده 143 قانون مذکور پس از اصلاحیه مورخ 27 / 11 / 80 ،منطبق با اصول و موازین قانون ی تشخیص داده شد.

سید محمود حمیدی- محمد علی سعیدزاده- بهروز دادخواه تهرانی- غلامرضا نوری- اسماعیل ملکان- محمد علی تراب زاده- اسماعیل اسماعیلی

نظر اقلیت:
چنانچه در اجرای آراء یاد شده شعب پنجم و یکم شورای عالی مالیاتی، هیأت حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم احراز نماید از وجوه سپرده شده توسط شرکتهای مرغداران تهران و مجتمع کشت و صنعت اشراق به شرکت معامله گر در بورس اوراق بهادار یعنی شرکت تکلم برای مشارکت در سبد سهام آن به صورت قرارداد مضاربه و یا صور دیگر مشارکت استفاده شده و سود حاصله به نسبت مندرج در قراردادهای تنظیمی فیمابین پس از کسر مالیات نقل و انتقال سهام که به نام شرکت تکلم پرداخت شده بین آنها تقسیم گردیده است، در این حالت به نظر اینجانبان سود دریافتی شرکتهای فوق الذکر از شرکت تکلم به لحاظ اینکه سود مذکور ارتباطی با تبصره یک ماده 143 قانون مالیاتهای مستقیم نداشته و از مصادیق سود سهام موضوع تبصره 4 ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم نبوده تا مشمول مالیات دیگری نگردد، در شرکتهای دریافت کننده سود به هنگام تسلیم اظهارنامه به نرخ 25 % مقرر در ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم مشمول مالیات می باشد.

علی اکبر نوربخش- حسن عباسی پناه

شماره:8916/201

سازمان امور اقتصادی و دارائی استان
شورای عالی مالیاتی
اداره کل امور مالیاتی استان
دفتر فنی مالیاتی
اداره کل هیأت عالی انتظامی مالیاتی
دفتردادستانی انتظامی مالیاتی
دبیرخانه هیأت های موضوع ماده 251 مکرر
سازمان حسابرسی
دانشکده امور اقتصادی
جامعه حسابداران رسمی ایران
پژوهشکده امور اقتصادی

حسب گزارشات واصله چون در مورد تشخیص و مطالبه مالیات پیله وران شاغل در نقاط مرزی کشور مشکلاتی بروز کرده است، لذا به منظور اتخاذ رویه واحد و رفع مشکل پیله وران مقرر می شود:

 

1_ در مواردی که پیله وران به ضرایب مالیاتی اعمال شده برای تشخیص علی الرأس درآمد مشمول مالیات معترض بوده و عدم تناسب ضرائب مالیاتی با نوع فعالیت مؤدیان مذکور برای هیأت حل اختلاف محرز گردد، تعدیل درآمد مشمول مالیات تا حد درآمد واقعی با توجه به قسمت اخیر ماده 229 و بخشنامه شماره 10085 مورخ 30 / 3 / 80 وزارت امور اقتصادی و دارائی از حیث اجرای صحیح و کامل مقررات ضروری است.

 

2_ در مواردیکه پیله وران مدعی باشند که صاحب کالای وارداتی نبوده و اشخاص دیگری با استفاده از امتیاز کارت پیله وری آنان مبادرت به واردات کالا نموده اند و صاحب کالا شخص دیگری است و بتوانند ادعای خود را بر اساس اسناد و مدارک مستند و مثبته و یا دفاتر قانون ی طرفین (در صورت داشتن دفاتر قانون ی) ثابت نمایند در اینصورت باید وفق تبصره ماده 157 قانون مالیاتهای مستقیم، رأی قانون ی مبنی بر مطالبه مالیات از مؤدیان واقعی صادر گردد تا مأمورین ذیربط در مهلت قانون ی اقدامات لازم را انجام دهند.
لزوماً متذکر می شود در وضعیت فوق، پیله ور ذیربط نسبت به درآمدی که از واگذاری امتیاز کارت پیله وری خود بابت واردات کالا به دیگری تحصیل نموده است طبق مقررات مشمول مالیات می باشد.

 

3_ هیأتهای حل اختلاف مالیاتی، در رسیدگی های ناشی از اعتراض مؤدیان مالیاتی (پیله وران) مربوط به عملکرد سالهای قبل از 1381 حسب مورد از یکی از روش های زیر استفاده نمایند.

 

الف) چنانچه در اسناد و مدارک ارائه شده مبلغ ارز کالای وارداتی مشخص باشد ارزش پروانه به شرح زیر محاسبه می شود:
هزینه های واردات کالا (مبلغ ارز× میانگین نرخ گواهی سپرده ارزی (ماه خرید ارز) = قیمت تمام شده کالا.

 

ب) در صورتی که مبلغ ارز مشخص نباشد و یا مؤدی اسناد و مدارک ارائه ننماید و مبنای محاسبه ارزش، بر اساس فهرست واصله از شرکت خدمات محاسبه الکترونیکی باشد، محاسبه به شرح زیر انجام می شود:
هزینه ریالی واردات {میانگین نرخ گواهی سپرده ارزی ماه خریدارز× ارزش ریالی کالا در فهرست واصله}
ارز شناور در ماه خرید ارز (1755 ریال)
= قیمت تمام شده کالا.

 

4_ در خصوص عملکرد سال 1381 و بعد، مفاد بخشنامه شماره 3450 / 6217- 211 مورخ 10 / 3 / 83 ملاک عمل خواهد بود

غلامرضا حیدری کرد زنگنه
رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

شماره: 10085
تاریخ: 30 / 03 / 1380
پیوست:

نظر به اینکه توسعه فرهنگ مالیاتی،تشخیص صحیح و مطالبه مالیاتها مطابق قوانین موضوعه،افزایش اعتماد مودیان محترم به مجریان مقررات و نظام مالیاتی،تشویق و فزونی انگیزه آنها به انجام وظایف قانون ی در موعد مقرر،حل وفصل سریع و عادلانه اختلافات مالیاتی موجود بر اساس واقعیت و همچنین کاهش روند اختلافات مالیاتی در آینده،از هر حیث حائز اهمیت و مورد توجه مخصوص است،لذا به منظور تحقق اهداف مذکور مقرر می شود:
عموم مأمورین تشخیص و مراجع حل اختلاف مالیاتی و سایر کارکنان وزارتخانه که به نحوی از انجام در امور مالیاتی ذیمدخل هستند،حسب مورد با رعایت دقیق و کامل مفاد این دستورالعمل انجام وظیفه نمایند.
الف:شناسایی فعالیت،نحوه تشخیص و مطالبه مالیات ازمؤدیان

 

1_ در مراجعات به محل فعالیت یا تحصیل درآمد مؤدیان محترم برای انجام تحقیقات و کسب اطلاعات و اجرای صدر ماده 229 و همچنین در مواقع مراجعه آنها به محل اداره برای انجام امور قانون ی،رعایت تعالیم اخلاقی ویژه کارکنان دولت جمهوری اسلامی ایران که متضمن رفتار محترمانه توأم با حسن خلق،شکیبایی،سعه صدر و اجتناب از ایراد هر گونه سخن یا اقدامی که حاکی از پیشداوری غیر مستند و ناصواب می باشد از هر جهت ضروری بوده و قویاً مورد تاکید است،اجابت خواسته های قانون ی مؤدیان در اسرع وقت،وظیفه بسیار مهمی است که هیچگونه تعلّل و تأخیری نسبت به آن جایز نبوده و پذیرفته نخواهد شد.

 

2_ رده های مختلف مأمورین تشخیص در تحقیقات و رسیدگیهای محوله و تصمیمات متخذه و تنظیم گزارشها و سایر اموری که عهده دار هستند،باید دقت کافی مبذول و تکالیف خود را با رعایت کامل قوانین و آیین نامه سازمان تشخیص که به موجب آنها وظایف و اختیارات مخصوصه هر یک از رده های مأمورین تشخیص معین شده است انجام دهند،موکداً متذکر می شود،لازم است ممیزین کل مالیاتی حسب وظایف قانون ی خود بر نحوه انجام وظیفه و اقدامات مأمورین تحت سرپرستی خود به طور تمام و کمال نظارت و اعمال مدیریت نموده و از اقدامات غیر موجه و خلاف مقررات عوامل زیر نظر خود با راهنمایی اصول پیشگیری و به ویژه با تعلیم و ارشاد به موقع مأمورین تشخیص تحت سرپرستی ترتیبی فراهم آورند که گزارشها و اوراق تشخیص مالیات بر اساس واقعیت و رعایت و مقررات تنظیم و صادر شود تا منتهی به جلب اعتمادبیشتر مؤدیان و کاهش اختلافات مالیاتی گردد.

 

3_برگ تشخیص مالیات و گزارش مبنای صدور آن مربوط به هر یک از منابع مالیاتی که باشد،باید واجد کیفیّات و اختصاصات مقرر در ماده 237 قانون بوده و در موارد تشخیص علی الرأس،گزارش رسیدگی باید با رعایت کامل و دقیق شرایط مقرر در ماده 98 تنظیم گردد.بدیهی است در مواردیکه مؤدیان محترم از نحوه تشخیص مالیات استعلام می نمایند،امضاء کنندگان برگ تشخیص مکلفند وفق قسمت اخیر ماده 237 جزییات گزارش مبنای صدور برگ تشخیص را به آنها اعلام و توضیحات مورد نیاز را بدهند.

 

4_ ابلاغ اوراق مالیاتی به خصوص ابلاغ درخواست ممیز مالیاتی از مؤدی برای آماده کردن دفاتر قانون ی و اسناد و مدارک و ارایه آن در محل کار به ممیز (موضوع بند 2 ماده 97 و صدر ماده 229 و اوراق تشخیص مالیات و آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و شعب شورای عالی مالیاتی که هر یک از آنها حسب مورد و شرایط خاص متضمن لزوم انجام وظایف و یا استفاده از اختیارات قانون ی از طرف مؤدی در مواعد معینه می باشد،بسیار حائز اهمیت است،به همین جهت و با توجه به اصلاح تبصره ماده 203 قانون مالیاتهای مستقیم در مورد نحوه ابلاغ اوراق مالیاتی،وظیفه قانون ی،شرعی،وجدانی و اخلاقی مامورینی که عهده دار ابلاغ اوراق مالیاتی می باشند،سنگینتر از قبل از اصلاحیه مزبور شده و لازم است حداکثر مساعی خودرا اعمال و جداً کوشش نمایند که اوراق مالیاتی به شخص مؤدی یا بستگان یا مستخدمین او یا اشخاص مقرر در مواد 205 و 206 حسب مورد و به ترتیب مقرر در قانون ابلاغ و حتی المقدور از اقدام به ابلاغ قانون ی با استفاده از تبصره اصلاحی ماده 203 اجتناب و در مواردیکه استفاده از تبصره مزبور برای ابلاغ اوراق مالیاتی ضروری باشد،لازم است مراتب صحت وقوع ابلاغ به ترتیب مذکور به تایید مافوق بلافصل و مقام بعداز مافوق بلافصل ابلاغ کننده در ممیز کلی مربوط برسد.در هر حال باید توجه شود هر گاه مؤدی به هر طریق ممکن ثابت نماید اوراق مالیاتی مطابق موازین قانون ی ابلاغ نشده است،حسب مورد ممکن است به لحاظ حصول مرور زمان مالیاتی متضمن ورود خسارت به دولت یا تضییع حقوق قانون ی مؤدی بشود که قطعاًدر چنین مواردی مامورین مربوط مسئول عواقب قانون ی و جبران خسارت وارده حسب احکام صادره قانون ی خواهند بود.
بنابراین به منظور اجتناب از بروز مشکلاتی که ممکن است سبب تضییع حقوق مؤدیان یا دولت شود،لازم است ممیزین کل مالیاتی به حکم قسمت اخیر ماده 223 مستمراً برنحوه ابلاغ اوراق مالیاتی نظارت و از صحت وقوع ابلاغ به ترتیب مقرر در قانون و رعایت شرایط مذکوره فوق اطمینان حاصل نموده و موارد تخلف را بدون فوت وقت و با رعایت سلسله مراتب اداری به دادستانی انتظامی مالیاتی گزارش نمایند.بدیهی است در غیر این صورت و ثبوت تعلّل و مسامحه در این امر مهم که یکی از ارکان اساسی تشخیص و قطعیت و وصول مالیات و مختومه شدن پرونده های مالیاتی است،مسئول تبعات آن خواهند بود.
موضوع دیگری که در امر ابلاغ مورد توجه و حائز اهمیت است ابلاغ اوراق مالیاتی مانند برگ مالیات قطعی و آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و شعب شورای عالی مالیاتی است که ضمن قانون مالیاتهای مستقیم مهلتی جهت ابلاغ آنها مشخص نشده است بدین لحاظ از جهت تسریع در امور حفظ حقوق مؤدیان لازم است اوراق مزبور حداکثر ظرف یک ماه از تاریخ صدور به مؤدیان ذیربط ابلاغ شود.
دادستانی انتظامی مالیاتی موظف است با استفاده از عوامل در اختیار به طور مرتب و مستمر بر صحت ابلاغ اوراق مالیاتی و رعایت مهلت های تعیین شده نظارت و موارد تخلف را پیگیری و اقدام مقتضی به عمل آورد.

 

5_اشخاص حقیقی مشمول ماده 96 قانون مالیاتهای مستقیم و اشخاص حقوقی اکثراًدر اجرای وظایف قانون ی خود از نظر مالیاتی،برای نگاهداری و تحریر و تنظیم دفاتر قانون ی موضوع ماده 95 و ارایه آنها به مراجع مالیاتی،همه ساله متحمّل هزینه های قابل توجهی می شوند.لذا مقتضی است مامورین تشخیص از اعلام نظر مبنی بر غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی آنها برای محاسبه درآمد مشمول مالیات یا رد دفاتر و اسناد و مدارک مودیان موصوف به استناد ایرادات غیر اصولی یا دلایل ضعیف به هیأتهای سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 حتی الامکان خودداری و درآمد مشمول مالیات این قبیل مؤدیان را از طریق رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی تشخیص دهند تا از دلسردی و ایجاد یاس در آنها پیشگیری شده به استمرار نگاهداری دفاتر قانون ی و ارایه آن به مراجع مالیاتی که بالمال در کسب اطلاعات درآمدی اشخاص ثالث نیز موثر است تشویق و ترغیب شوند.

 

6_ هیأتهای سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 که علی الاصول در امر حسابرسی متخصّص هستند،مکلفند در قبال اعلام نظر مامورین تشخیص مبنی بر غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی برای محاسبه درآمد مشمول مالیات یا رد آنها به علت عدم رعایت موازین قانون ی و آیین نامه مربوط،با دید مثبت و مساعد و رعایت کلیه جوانب امر و توجه کامل به دلایل و اسناد و مدارک ابرازی و استماع دقیق اظهارات و دفاعیات و شرایط خاص و امکانات و بررسی توانایی حدود اعمال اراده و اختیارات هر مؤدی و نوع فعالیت وی و اهمیت موضوع نسبت به مورد اتخاذ تصمیم و اظهار نظر نمایند و حتی المقدور از تایید نظر مبتنی بر ایرادات غیر اصولی و دلایل ضعیف و قابل اغماض مامورین تشخیص که موجب خلل در تشخیص درآمد واقعی نمی شود اجتناب و مآمورین تشخیص ذیربط را جهت رسیدگی و تشخیص درآمد مشمول مالیات از روی دفاتر و اسناد و مدارک مؤدیان راهنمایی و ارشاد نمایند،مگرآنکه غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک برای محاسبه درآمد مشمول مالیات و قابل رفع نبودن اشکال رسیدگی از هر حیث مسلم و یا عدم رعایت ارادی و عمدی موازین قانون ی وآیین نامه از طرف مؤدی،اتخاذ تصمیم به رد دفاتر و تشخیص علی الرأس را بدون تردید اجتناب ناپذیر نمایند.
ب:چگونگی و مراحل رفع اختلافات مالیاتی
به طور کلی در مواردیکه مؤدیان محترم مالیاتی وظایف قانون ی خود را در مواعد معینه و به ترتیب مقرر در قانون و به طرز صحیح انجام و مالیات متعلقه را پرداخت یا ترتیب پرداخت آن را داده باشند،به نحوی که ترازنامه و حساب سود وزیان تسلیمی در مورد اشخاص حقوقی و مشمولین ماده 96 و اظهارنامه یا فهرستهای تسلیمی در مورد سایرمؤدیان و دیگر منابع مالیاتی عیناً مورد قبول مامورین تشخیص قرار گرفته باشد، اساساً نیازی به صدور و ابلاغ برگ تشخیص مالیات نبوده و عندالاقتضاء مبادرت به صدور برگ مالیات قطعی و ابلاغ و ارسال آن به مؤدی ذیربط و مقاصد مختلف و مختومه کردن پرونده امر می شود.
بنابر اوصاف فوق صدور و ابلاغ برگ تشخیص در مورد اشخاص حقوقی و مشمولین ماده 96 معطوف به یکی از موارد سه گانه تشخیص علی الرأس مذکور در ماده 97 یا قبول دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی و عدم پذیرش برخی از هزینه ها و اصلاحاً برگشت آن هزینه ها از حساب هزینه های قابل قبول و افزودن آنها به سود یا زیان ابرازی مؤدیان مزبور و در مورد سایر مؤدیان و دیگر منابع مالیاتی معطوف به عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی یا فهرست در مواعد مقرر یا عدم قبول مندرجات اظهارنامه و فهرست تسلیمی به دلایل مذکور در قانون می باشد.
در هر حال صدور و ابلاغ برگ تشخیص مالیات معطوف به هر یک از موارد فوق که باشد،در صورتی که مبتنی بر رعایت کامل مقررات موضوعه از جانب ممیز و سر ممیز مربوط بوده و برگ تشخیص و گزارش مبنای صدور آن واجد کیفیات و اختصاصات مندرج در ماده 237 باشد،انتظار می رود مورد قبول مؤدیان محترم واقع و نسبت به پرداخت مالیات متعلقه اقدام و پرونده امر مختومه شود، اما بانظر به تفاوت استنباط مامورین تشخیص و مؤدیان مالیاتی از مفاد قانون در مورد معافیت های مالیاتی و هزینه های قابل قبول و استهلاکات و سایر مسائل در موارد قبول دفاتر و با ملاحظه اینکه در موارد تشخیص علی الرأس انجام تکالیف کامل و جمع آوری اطلاعات دقیق،غالباً به لحاظ وقوع فاصله زمانی با سال عملکرد مورد تحقیق و رسیدگی و امساک برخی از مطلعین از دادن اطلاعات موثق مواجه با مشکل می شود و با توجه به اینکه ممکن است در فرآیند تشخیص علیرغم تلاش و دقت مامورین ذیربط،به دلایل متعددی استنباط غیر موجه یا اشتباهاتی رخ دهد که بالمال موجب عدم تطبیق برگ تشخیص مالیات با صفات و اختصاصات مقرر در ماده 237 شده و منتهی به اعتراض و تجدید نظر خواهی تعدادی از مؤدیان گردد،لذا مقنن با عنایت به جهات فوق مراحل و طرق متعددی را جهت رسیدگی به اعتراضات و رفع اختلافات مالیاتی و مختومه شدن پرونده های مورد اختلاف پیش بینی و مقرر نموده است که درمورد هر یک از مراحل و طرق باید موازین آتی الذکر رعایت تا اختلافات ایجاد شده در اسرع وقت رفع و حتی الامکان از احاله پرونده های مورد اختلاف به مراجع بعدی اجتناب و اصولاً بروز اختلافات بتدریج کاهش یابد.

 

1_ 7- رفع اختلاف توسط ممیزین کل مالیاتی:
یکی از وظایف مهم و اختصاصی ممیزین کل مالیاتی و بلکه مهمترین وظیفه آنها به موجب ماده 238 قانون رسیدگی به تقاضای رسیدگی مجدد مؤدیانی است که پس از ابلاغ برگ تشخیص به آنها برای رفع اختلافات خود با ممیز یا سر ممیز مربوط شخصاً یا بوسیله وکیل تام الاختیار خود در موعد مقرر قانون ی به ممیزین کل مالیاتی مراجعه می نمایند، در این روش از حل اختلاف مالیاتی،برای ممیزین کل مالیاتی،با توجه به مهلت سی روزه ای که به موجب ماده مزبور برای رسیدگی به اختلاف منظور شده است،امکان رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک رأساً یا از طریق صدور قرار رسیدگی و همچنین بازدید و تحقیق محلی در فرصت مقرره و توجه کامل به موارد اعتراض و دفاعیات مؤدی و دیگر انواع بررسی حسب مورد بر اساس نوع منبع مالیاتی و در نهایت اتخاذ تصمیم مناسب و توافق با مؤدی مطابق مقررات موجود است و از طرفی پس از رسیدگی مجدد و احراز این مطلب که مؤدی متقاضی رسیدگی مجدد،از حیث مقررات مالیاتی استحقاق تعدیل مبنای مالیات یا حتی رفع تعرض مالیاتی و رد برگ تشخیص را دارد، هیچگونه محدودیت و قیدی جهت تعدیل مبنای مالیات به هر میزان که مؤدی استحقاق قانون ی داشته باشد (اعم از این که کمتر یا بیشتر از 20 درصد باشد) یا رد برگ تشخیص در قانون وجود ندارد و بلکه به این مهم در ماده 238 تصریح شده است.مع الاسف به قرار مسموع برخی از ممیزین کل علی رغم امکانات و تسهیلات مشردحه فوق نسبت به اجرای این مهمترین وظیفه خود که موجب تسریع در قطعیت مالیات و مختومه شدن پرونده امر و وصول به موقع مالیات و جلب رضایت مؤدیان و بخشودگی قانون ی هشتاد درصد جرایم مالیاتی آنها و قطع مراحل بعدی پرونده امر می شود تعلل نموده و به جای آنکه خود و مامورین تحت نظارت آنها عامل تشویق و ترغیب مؤدیان برای مراجعه نزد ایشان و رفع اختلافات و قطعیت توافقی مالیات شوند،بالعکس در موقع مراجعه مؤدیان جهت رسیدگی و حل اختلاف و توافق،با معاذیر مختلف و غیر موجه از ورود در موضوع و توجه به دلایل و مدارک و استماع اظهارات آنها خودداری،یا برخلاف حکم قسمت اخیر ماده 238 از انعکاس دلایل و علل عدم امکان رفع اختلاف در ظهر برگ تشخیص امتناع، یا علیرغم احراز استحقاق مؤدی به تعدیل مبنای مالیات به میزان بیش از 20 درصد بر اساس قراین و شواهد و دلایل و اسناد و مدارک،با عنوان نمودن این مطلب که اجاره قانون ی به تعدیل بیش از 20 درصد ندارند،مراجعین متقاضی رسیدگی و رفع اختلاف را من غیر حق به هیأتهای حل اختلاف مالیاتی دلالت می نمایند و این در حالیست که ممیزین کل مالیاتی با توجه به آشنایی کافی به خصوصیات و نوع فعالیت مؤدیان و مراجعه مستمر آنها به واحد های مالیاتی تحت نظارت با آگاهی بیشتری می توانند به قطعیت توافقی مبنای مالیات که متضمن مزایای فوق الاشاره و اجتناب از تأخیر در قطعیت مالیات و مضار آن است اقدام نمایند.
لزوماًیادآور می شود،برابر مفاهیم حقوقی،دلایل ابرازی الزاماً به معنای دلایل کتبی نبوده و عموم آن شامل ادله شفاهی و کتبی مشروط بر اینکه دلیل یا مستندی بر خلاف آنها موجود نباشد نیز می گردد،لذا چنانچه بر اساس رسیدگی و احراز واقعیت به ترتیب فوق الاشاره مؤدی استحقاق تعدیل مبنای مالیات را به هر میزانی داشته باشد،بایستی بدون تعلّل و تردید نسبت به تعدیل اقدام شود و در هر حال لزوم اجرای تبصره 1 ماده 238 نباید موجبی در جهت عدم اقدام به تعدیل مبنای مالیات مؤدی در صورت استحقاق وی باشد.
بدیهی است دادستانی انتظامی مالیاتی از حیث تکالیف قانون ی خود نسبت به تعقیب مامورینی که تعمداً مرتکب خطا شده باشند اقدام خواهد نمود،لکن در موارد یکه ممیزین مالیاتی مبنای مالیات مودیان را بر اساس اطلاعات و اسناد و مدارک و قراین و ضرایبی تشخیص داده باشند که بعداً در مرحله توافق با ممیز کل به موجب دلایل و مدارک ابرازی مؤدی به ممیز کل (که در موقع تشخیص مبنای مالیات توسط ممیزین ارایه نشده است یا در دست نبوده است) معلوم شود مستندات قبلی ممیزین با توجه به دلایل و مدارک ابرازی جدید نزد ممیز کل مالیاتی صحیح نبوده است و مطابق آنها مؤدی استحقاق تعدیل مبنای مالیات یا حتی رفع تعرض مالیاتی را داشته است،تعدیل یا رفع تعرض حسب مورد ضروری بوده و در این صورت خطای عمدی صورت نگرفته است که موجب مجازات مامورین تشخیص باشد. البته ممیزین کل توجه خواهند داشت چون تابه حال تعیین ضریب نسبت به کلیه قراین مالیاتی مذکور در ماده 152 قانون مالیاتهای مستقیم به جز فروش و دریافتی مقدور نگردیده و از طرفی امکان دارد اعمال ضرایب مذکور به تنهایی نتواند در تمام موارد نسبت به کلیه مؤدیان شاخص صحیح و حقیقی از درآمد مشمول مالیات با توجه به شرایط متفاوت موجود برای هر مؤدی در دوره عملکرد مورد رسیدگی به دست دهد،لذا چنانچه تعیین درآمد مؤدی توسط مامور تشخیص را بر اساس اعمال ضرایب مذکور با توجه به دلایل و اسناد ومدارک مؤدی،واقعی تشخیص ندهند،حسب اختیارات قانون ی که دارند،ملزوم به تعیین درآمد واقعی و مالیات عادلانه مؤدی از طریق رسیدگی و تحقیق و توجه به دلایل و مدارک مؤدی و نهایتاً قطعیت توافقی مالیات مطابق واقعیت خواهند بود.
در خاتمه این بند از دستورالعمل با تذکر این مطلب که بررسی ها و مطالعات انجام شده حاکی از آن است که چنانچه ممیزین کل مالیاتی این وظیفه مهم و اختصاصی خود را با پذیرش کامل مسئولیت و به درستی و با دقت نظر و دلسوزی انجام دهند اکثر اختلافات مالیاتی توسط آنها قابل حل و فصل بوده و منتهی به قطعیت توافقی مالیات می شود و فقط تعداد قلیلی از پرونده های مورد اختلاف به لحاظ دارا بودن جنبه های ویژه حقوقی و قضایی و به مناسبت اینکه متضمن اشکالات و پیچیدگی های خاصی هستند محتاج احاله به هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و احتمالاً استفاده از نظریات کارشناسان و متخصصین سطوح عالی می باشند و با اعلام مجدد اینکه ممیزین کل مالیاتی با احراز واقعیت هیچگونه محدودیتی از حیث درصد تعدیل مبنای مالیات در مقام اجرای صحیح قانون و اقامه حق ندارند،مقتضی است و انتظار دارد ممیزین کل مالیاتی با نظارت کامل بر ابلاغ صحیح اوراق تشخیص به مؤدیان و متعاقباً با قیام مجدانه به انجام وظیفه مهم رفع اختلافات مالیاتی موجبات جلب رضایت مؤدیان محترم و بخشودگی قانون ی جرایم مالیاتی آنها و تسریع در وصول مالیاتها را در اسرع وقت فراهم نمایند،تا نیاز به اتخاذ تصمیمات دیگری نباشد. بدیهی است درجه توانایی و کارآیی ممیزین کل مالیاتی در رفع اختلافات مالیاتی و مختومه کردن پرونده ها در وضعیت خدمتی آینده آنها و احراز سمت های بعدی موثر خواهد بود.

 

2_ 7- رفع اختلافات توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی
هیآتهای حل اختلاف مالیاتی که متشکل از قضات شریف دادگستری و نمایندگان مجرب وزارت امور اقتصادی ودارایی و حسب مورد نمایندگان محترم نظام پزشکی،کانون وکلاء، کانون سر دفتران،اتاق بازرگانی و صنایع و معادن ایران،شورای مرکزی اصناف یا یکی از معتمدین محل بصیر و مطلع در امور مالیاتی رشته مخصوص به هر نوع فعالیت به انتخاب فرماندار محل هستند از جهت رسیدگی به موارد اعتراض مؤدیان محترم مالیاتی ازجایگاه ویژه و اختیارات وسیعی بیش از ممیز کل مالیاتی برخوردار بوده و انتظار می رود با استفاده از اختیارات قانون ی خود در صدور آراء مبتنی بر ماخذ واقعی و تعیین مالیات عادلانه که موجب رضایت و افزایش اعتماد و اطمینان مؤدیان به نظام مالیاتی می شود کوشش نموده و از همکاری مجدانه دریغ نورزند و اگر چه معتقد است هر یک از اعضاء محترم هیآتهای حل اختلاف مالیاتی حسب مورد از دانش حقوقی و اطلاعات تخصّصی مربوط به مقررات مالیاتی و خبرویت در خصوص پرونده های مالیاتی مطروحه در سطح مطلوب و مورد نیاز بهره مند هستند،از حیث نیل به مقصود و ایضاح مطلب لازم می داند مواردی را ذیلاً یادآور و اجرای آنها را تاکید نماید.

 

1_ 2- 7- برخی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی آنطور که باید و شاید از اختیارات قانون ی خود برای رفع اختلافات مالیاتی و صدور آراء موافق ومقررات عادلانه استفاده نمی کنند و در موارد تشخیص علی الرأس معطوف به رد دفاتر بر اساس نظریه هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 از توجه به دفاعیات مؤدی که دفتر او مردود شده خودداری نموده و نظریه هیأت مزبور مبنی بر رد دفاتر را امری یقینی و قطعی تلقی می نمایند،حال آنکه همانطورکه قبلاً به اختیارات وسیع و قانون ی هیآتهای حل اختلاف مالیاتی تصریح شد و به دلالت تبصره 3 ماده 21 آیین نامه نحوه تنظیم و تحریر و نگاهداری دفاتر قانون ی موضوع تبصره یک ماده 95 قانون ،هیأتهای حل اختلاف مالیاتی علیرغم رد دفاتر توسط هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 ،باید به موارد اعتراض و دفاعیات مؤدی در خصوص رد دفاتر توجه و عنایت کافی مبذول و با ملاحظه اینکه اظهار نظر هیأت مذکور نوعاً محدود به اقامه دلایل عنوان شده از طرف ممیز و سر ممیز ذیربط بوده و به لحاظ ماهیت امر از اختیارات قانون ی هیأتهای حل اختلاف مالیاتی برخوردار نمی باشد،در صورتی که حصول واقعیت و تعیین درآمد واقعی با قبول دفاتر ملازمه داشته و اعتراضات و دفاعیات مؤدی نیز در ماهیت موضوع رد دفاتر قرین صحت و واقعیت باشد،قبول دفاتر توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی نه تنها مغایر مقررات نخواهد بود بلکه مورد نظر مقنن نیز می باشد، در این خصوص نظر هیأتهای حل اختلاف مالیاتی را از جهت اتخاذ ملاک قانون ی به مفاد تبصره ماده 169 قانون جلب می نماید،به طوریکه ملاحظه می شود،طرف اعلام عدم رعایت موارد مذکور در ماده 169 توسط مؤدی از طرف ممیز مالیاتی موجب بی اعتباری دفاتر شده و هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 نظر به بی اعتباری دفاتر (رد دفاتر) می دهد و از این حیث برای قبول دفاتر اختیاری ندارد،حال آنکه رسیدگی به اعتراض مؤدی و تشخیص خارج از عهده مؤدی بودن عدم رعایت موارد مذکور در ماده 169 و عندالاقتضاء قبول و معتبر قلمداد کردن دفاتر از وظایف و اختیارات انحصاری هیأتهای اختلاف مالیاتی می باشد و به طور مسلم با توجه به آیین نامه موضوع تبصره 1 ماده 95 موارد مشابهی که در قانون و آیین نامه به آن تصریح نشده است وجود دارد و حالات مختلفی حادث می شود که هیأتهای حل اختلاف مالیاتی با اختیاراتی که از حیث ورود به ماهیت دارند می توانند رأی به قبول دفاتر و تشخیص درآمد بر اساس دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی مؤدی صادر نمایند و نباید از این بابت هیچگونه نگرانی خاطر و تردیدی داشته باشند.

 

2_ 2- 7- بعضی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی صرف عدم انجام تکالیف مقرر در بند یک یا دو ماده 97 توسط مؤدی مالیاتی را که از طرف مامورین مالیاتی ذیربط (ممیز و سر ممیز مالیاتی) منتهی به تشخیص علی الرأس می شود،محمول بر اسقاط وظایف قانون ی خود از حیث رسیدگی و توجه به موارد اعتراض مؤدی محسوب و بدون عنایت به دفاعیات اساسی مؤدی و اعلام وی مبنی بر اینکه دفاتر واسناد و مدارک با رعایت مقررات مربوط تهیه و تنظیم و تحریر و امکان تعیین درآمد واقعی از روی دفاتر و اسناد و مدارک وجود دارد،برخی مواقع با تعدیل ماخذ مالیات بر اساس دلایل دیگر و بعضی موارد با تایید برگ تشخیص مبادرت به صدور رأی می نمایند،حال آنکه به دلالت حکم قسمت اخیر ماده 229 مراجع حل اختلاف مالیاتی نه تنها از استناد به اسناد و مدارک ارایه شده از طرف مؤدی برای تشخیص درآمد واقعی منع نشده اند ،بلکه نظر مقنن و روح قانون همواره معطوف به تعیین درآمد واقعی بوده و می باشد،لذا اگر حصول به این مقصود از طریق استناد به اسناد و مدارک و دفاتر ارایه شده از طرف مؤدی امکان پذیر باشد،استفاده از آن موافق مقررات خواهد بود،لزوماً اضافه و تاکید می شود بر خلاف تصور برخی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی حکم قسمت اخیر ماده 229 در خصوص تعیین درآمد واقعی از حیث موازین حقوقی از باب اختیار نبوده وبه لحاظ تاکید مقنن بر تعیین درآمد واقعی از الزامات قانون ی است،زیرا تفوه به اختیاری بودن اجرای حکم مذکور موجب تشتت آراء و تفاوت رویه اجرای مقررات و اعمال سلیقه های اختیاری و گوناگون توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و بالمال دوری از عدالت مالیاتی که هرگز موافق نظر مقنن نبوده و نخواهد بود، می گردد و در هر حال حسب قسمت اخیر ماده 229 استناد به اسناد و مدارک مؤدی برای تعیین درآمد واقعی از الزاماتی است که به موجب اجرای صحیح قانون ،اقامه حق و جلب اعتماد مؤدیان و نهایتاً وصول مالیات حقه خواهد شد و باید همواره مورد توجه خاص هیأتهای حل اختلاف باشد.

 

3_ 2- 7- هیأتهای حل اختلاف مالیاتی اعم از بدوی و تجدید نظر و همعرض موضوع ماده 257 و عندالاقتضاء هیأت موضوع ماده 216 پس از رسیدگیهای قانون ی و لازم از طرق مختلف و حصول نتیجه مبنی بر لزوم تعدیل ماخذ مالیات،به هر میزان که باشد،هیچگونه محدودیت قانون ی ندارند و مفاد بند 2 ماده 247 مبنی بر توانایی مامورین تشخیص به اعتراض به آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی که متضمن بیش از 20 درصد اختلاف با ماخذ محاسبه مالیات مندرج در برگ تشخیص باشد و همچنین مفاد ماده 251 مبنی بر امکان اعتراض ممیز کل به شورای عالی مالیاتی نباید به هیچ وجه موجب عدم تعدیل ماخذ مالیات به میزانی که مؤدی استحقاق قانون ی داشته است بشود.
مضافاً مفاد بند مذکور و ماده یاد شده الزامی نبوده و چه بسا در صورتیکه مامورین تشخیص دارای اختیارات قانون ی هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بودند و اسناد و مدارک و دلایلی را که مؤدی در محضر هیأت حل اختلاف مالیاتی به آنها استناد کرده است،در اختیار داشتند، همان ماخذ مالیاتی را تعیین می کردند که مورد نظر و رأی هیأت حل اختلاف قرار گرفته است،ضمناً یاد آور می شود:
همانطور که در قسمت مربوط به ممیزین کل مالیاتی این دستور العمل تاکید شد،دلایل ابرازی الزاماًبه معنای دلایل کتبی نبوده و عموم آن شامل ادله کتبی و شفاهی در صورتیکه دلیل یا مستندی بر خلاف آنها موجود نباشد نیز می شود و موارد مربوط به قراین و ضرایب مالیاتی مندرج در آن قسمت،توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی برای تشخیص درآمد واقعی نیز لازم الرعایه است.

 

4_ 2- 7- به طوریکه ملاحظه می شود علیرغم آنکه بسیاری از پرونده های مالیاتی مورد اختلاف،هنگام طرح در هیأتهای حل اختلاف،حسب محتویات پرونده و اسناد و املاک و دلایل ابرازی و دفاعیات مؤدی آماده اتخاذ تصمیبم و معد صدور رأی می باشد،برخی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی به ویژه در مواردی که تشخیص می دهند باید نسبت به تعدیل ماخذ مالیات رأی صادر نمایند،عمدتاً به مقصود ایجاد اشتراک مسئولیت مبادرت به صدور قرارهایی می نمایند که تاثیری در نتیجه امر نداشته و موجب تطویل زمان رسیدگی و تاخیر در قطعیت مالیات می شود.
بدیهی است استفاده از چنین روشی در حالیکه پرونده امر از هر لحاظ روشن و معد صدور رأی است،مناسب شئون و جایگاه ارزشمند و اختیارات قانون ی هیأتهای حل اختلاف نبوده و لازم است با اجتناب از این روش،نسبت به مورد مطروحه اقدام و رأی موافق مقررات صادر و پرونده امر در اسرع وقت تعیین تکلیف شود و منحصراً در مواردی مبادرت به صدور قرار گردد که منطبق با مقررات آیین نامه سازمان تشخیص باشد.

 

5_ 2- 7- به دلالت حکم ماده 248 قانون مالیاتهای مستقیم و بنا به عمومات حقوقی مربوط به اصول دادرسی لازم است متن آراء صادره از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی با رعایت قواعد نگارش،انشاء و متضمن استحکام دلیل و توجیهات کافی باشد و از بکار بردن جملات و عبارات کلی یا انشاء رأی به نحوی که حاکی از تردید و عدم یقین هیأت حل اختلاف مالیاتی به صحت رأی باشد،اجتناب شود تا حدی که اصولاً مامورین تشخیص و مؤدیان مالیاتی حسب مورد از مراجعه به مراجع حل اختلاف بعدی منصرف و بی نیاز شوند. همچنین لازم است متن آراء صادره واجد جنبه تعلیماتی نیز باشند تا مامورین مالیاتی در آینده از تکرار اشتباهات خود نسبت به همان مؤدی در سنوات بعد و سایر پرونده های مشابه خودداری نمایند.

 

6_ 2- 7- هیأتهای حل اختلاف موضوع ماده 257 در رسیدگی و صدور آراء مکلف به رعایت آراء شعب شورای عالی مالیاتی یا دیوان عدالت اداری حسب مورد می باشند و در صورت عدم رعایت این حکم مهم واساسی،دادستان انتظامی مالیاتی اقدامات لازم معمول خواهد نمود.

 

3_ 7- رسیدگی به اختلافات توسط شورای عالی مالیاتی
شورای عالی مالیاتی که اعضاء آن از متخصصین و مجربین و صاحب نظران مالیاتی هستند،نقش بسیار مهم و مثبتی در اعاده امور به مجاری قانون ی و اقامه حق دارند و اگر چه شعب آن در رسیدگی به شکایات واصله از آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بنا به حکم قسمت اخیر ماده 256 از ورود در ماهیت منع شده اند،لکن چون به موجب صدر ماده مذکور مقنن شکایاتی را که تلویحاًنیز مبنی بر نقض قوانین یا عدم رعایت مقررات موضوعه یا نقض رسیدگی باشد قابل رسیدگی در شعب شورای عالی مالیاتی شناخته است و از آنجاییکه بسیاری از مؤدیان مالیاتی به لحاظ عدم اطلاع کافی از جزییات و تفصیل مقررات ممکن است نتوانند آنطور که باید و شاید شکایات خود را از آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی با استفاده دقیق از نکات و ظرایف حقوقی و قانون ی تشریح و اعلام نمایند،لذا منع ورود در ماهیت از نظر موازین قانون ی و اصول حقوقی و لزوم اقامه حق نباید توسط شورای عالی مالیاتی به نحوی تعبیر و اجرا شود که مؤدیان مالیاتی که در ادعا و شکایت خود محق هستند از احقاق حق خود توسط این مرجع عالی مایوس و متوسل به مراجع دیگر شوند،بلکه در مواردی که شعب شورای عالی مالیاتی مواجه با پرونده های مالیاتی می شوند که مطالبه مالیات بدون رعایت مقررات مندرج در ماده 237 صورت پذیرفته و هیأت حل اختلاف مالیاتی هم در رأی صادره این عدم رعایت مقررات را نادیده گرفته و به موارد اعتراض مؤدی به قدر کافی رسیدگی نکرده و رأی مورد شکایت از استحکام دلیل و توجیهات کافی برخوردار نیست و مجموع این عوامل موجبات شکایت مؤدی را فراهم کرده است،و لو اینکه شکایت واصله مبنی بر زیادی یا ناعادلانه بودن مالیات به تصریح حاکی ازنقض مقررات یا عدم کفایت رسیدگی نباشد،با توجه به دلالت و تسری مفهوم کلمه ((تلویحاً)) به چنین مواردی،لازم است با تصریح به موارد عدم رعایت یا نقض مقررات یا نقض رسیدگی نسبت به نقض رأی مورد شکایت و فراهم نمودن شرایط لازم قانون ی برای تجدید رسیدگی و احقاق قانون ی مؤدی اقدام لازم به عمل آورند،تا از مراجعه شکات به مراجعی مانند دیوان عدالت اداری یا هیأت موضوع ماده 251 مکرر ممانعت شود. علاوه بر این شأن و اهمیت اختیارات و وظایف شورای عالی مالیاتی اقتضاء می کند متون آراء صادره از شعب آن از هر حیث جامع و مانع و متضمن نکات و دقایق مهم تعلیمی و ارشادی نیز باشد تا هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و مامورین تشخیص با استفاده از آراء مزبور از تکرار روش اشتباه و اقدامات خلاف مقررات در آینده خود داری نمایند.

 

8_ مدیران و رؤسا و هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و ممیزین کل واحدهای مالیاتی بایستی از اختیارات قانون ی خود با اعتماد به نفس و پذیرش کامل مسئولیت و درک وظایف خطیری که به عهده دارند استفاده و بدون هیچ تردید و تزلزلی در جهت اجرای صحیح قوانین و مقررات و اصول عدالت مالیاتی و اقامه حق کوشش و از مکاتبات غیر ضروری در خصوص موارد جزیی و قابل حل در محل،با معاونت درآمدهای مالیاتی و شورای عالی مالیاتی و دفتر فنی مالیاتی و سایر مراجع احتراز نمایندو هرگاه کسب نظر مراجع مذکور را ضروری تشخیص دهند،الزاماً باید با رعایت سلسله مراتب اداری اقدام و استعلام باید حسب مورد متضمن نظر هیأت حل اختلاف مالیاتی یا ممیز کل ذیربط باشد.

 

9_ با تاکید مجدد بر ضرورت اجرای صحیح و کامل این دستورالعمل،مسئولیت حسن اجرای آن به عهده مدیران کل ذیربط محول و مقرر می شود مدیران کل و ممیزین کل مالیاتی مفاد دستورالعمل را حسب مورد برای مامورین واحدهای مالیاتی تحت سرپرستی به طور کامل تشریح و توجیه و با آموزش مداوم مامورین تشخیص مربوط و نظارت دایم بر طرز کار آنها موجبات اجرای صحیح قانون را فراهم و مدیران کل نتایج حاصله را ماهانه و مستقیماً به دفتر اینجانب گزارش نمایند.
بدیهی است دادستانی انتظامی مالیاتی نیز حسب وظایف محوله قانون ی مستمراً بر نحوه اجرای این دستورالعمل نظارت و موارد تخلف از آن را تحت پیگرد قانون ی قرار داده و مراتب را گزارش خواهد نمود.با آرزوی موفقیت عموم کارکنان ساعی و شریف نظام مالیاتی.

حسین نمازی
وزیراموراقتصادی ودارایی

شماره: 3450 / 6217 / 211
تاریخ: 10 / 03 / 1383
پیوست:

سازمان امور اقتصادی و دارائی استان
شورای عالی مالیاتی
اداره کل امور مالیاتی استان
دفتر فنی مالیاتی
اداره کلهیات عالی انتظامی مالیاتی
دفتردادستانی انتظامی مالیاتی
دبیرخانه هیات های موضوع ماده 251 مکرر
پژوهشکده امور اقتصادی
دانشکده امور اقتصادی
جامعه حسابداران رسمی ایران
سازمان حسابرسی

نظر به اینکه از ابتدای سال 1381 , مقررات نظام ارزی شناور توسط بانک مرکزی جمهوری ایران به صورت نظام تک نرخی مدیریت می شود و گمرک ایران نیز به تبعیت از مقررات مزبور ارزش کالاهای وارداتی را براساس جدول میانگین نرخ ارزها و برابر یهایی که توسط بانک مذکور اعلام می گردد محاسبه می نمایند, لذا در خصوص نحوه محاسبه درآمد مشمول مالیات واردکنندگان کالا موضوع ردیف یک بند الف ماده 96 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 27 / 11 / 1380 که درآمد مشمول مالیات آنان حسب مقررات ماده 97 قانون موصوف از طریق علی الراس تشخیص داده می شود , مقرر می گردد.
ماموران مالیاتی درآمد مشمول مالیات این قبیل مودیان را بر اساس ارزش ریالی کالای وارداتی که به وسیله گمرکات طبق جدول فوق الذکر تعیین و در پروانه گمرکی قید می شود و نیز احتساب حقوق و عوارض گمرکی و کلیه هزینه های مربوط به کالای وارداتی که در تعیین قیمت تمام شده کالا وارداتی موثر می باشد, محاسبه نمایند و در صورت عدم درج و یا فقدان ارزش ریالی کالای وارداتی درپروانه گمرکی ماموران مالیاتی می توانند بر اساس میزان ارز کالای وارداتی و طبق جدول صدر الاشاره که همه ماهه توسط دفتر حسابهای مالیاتی ابلاغ می شود نسبت به تبدیل ارزش ریالی کالای وارداتی و محاسبه قیمت تمام شده اقدام نمایند و از محاسبه درآمد مشمول مالیات اینگونه مودیان وفق مقررات ونرخ های ارزی چندگانه قبلی اجتناب نمایند . ضمناً‌همانگونه که در بند یک بخشنامه شماره 20526 / 4824- 4 / 30 مورخ 13 / 5 / 76 اشاره گردیده است در استفاده از قرائن مالیاتی موضوع ماده 152 قانون صدر الاشاره محدودیتی وجود ندارد و ماموران مالیاتی می توانند با استفاده از اوراق گمرکی و اسناد و مدارک مثبته و نیز طریق قانون ی کالای وارداتی را ردیابی و قمیت فروش واقعی کالای وارداتی را بدست آورده و سپس نسبت به اعمال ضریب و احتساب درآمد مشمول مالیات اقدام نمایند . در خاتمه تاکید می نماید مقررات مذکور در خصوص اشخاصی که درآمد مشمول مالیات آنان براساس رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک تعیین می گردد , جاری نخواهد بود.

حیدری کرد زنگنه
رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

شماره:21434/4904/211

نظر به اینکه در خصوص بقاء اعتبار بخشنامه شماره 16655 مورخ 10 / 5 / 80 ابهاماتی بروز و سؤالاتی مطرح شده است، لذا ضمن تایید اعتبار مفاد بخشنامه مذکور، مقرر می شود:

 

1_ کلیه مامورین و مراجع مالیاتی وظایف قانون ی خود را در مورد شعب و نمایندگی مؤسسات و شرکتهای خارجی در ایران به ترتیب مقرر در قوانین و آیین نامه ها وتصویب نامه های مربوط و با رعایت کامل و دقیق بخشنامه یاد شده ایفا نمایند. موکداً متذکر می شود هیچ عذر و بهانه ای در مورد نادیده گرفتن مقررات و بخشنامه مزبور پذیرفته نخواهد شد و دادستان انتظامی مالیاتی بر اجرای صحیح بخشنامه موصوف مانند سایر بخشنامه ها و دستورالعمل ها نظارت و نسبت به موارد تخلف اقدامات قانون ی معمول و مراتب را گزارش خواهد نمود.

 

2_ مندرجات بند 6 صفحه تذکرات جدول ضرایب مالیاتی عملکرد سال 1379 نیز به دلایل مندرج در بند 10 بخشنامه یاد شده لغو و بلا اثر می گردد.

 

3_ شعب و نمایندگی مؤسسات و شرکتهای خارجی در ایران که مالیات آنها قطعی شده و در مرجع دیگری قابل طرح نباشد، در صورتیکه مدعی غیر عادلانه بودن مالیات باشند، می توانند به ترتیب مقرر در ماده 251 مکرر شکایت و تقاضای تجدید رسیدگی نمایند.
مفاد این بخشنامه به تایید هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی رسیده است.

طهماسب مظاهری

شماره:38994/5482/4/30

گزارشهای واصله و اطلاعات بدست آمده حاکی از آن است که برخی مامورین تشخیص و مراجع مالیاتی در مورد وصول مالیات از مؤدیان خارجی بدون رعایت مقررات موضوعه و عمدتاً بر مبنای درآمدهای بدون اتکاء به اسناد و مدارک و دلایل مثبته و ماخذ واقعی از شعب و دفاتر نمایندگی آنها در ایران اقدام می نمایند.شکایاتی نیز دال بر عدم رعایت مقررات در خصوص مطالبه مالیات از شعب و نمایندگیهای مؤسسات و شرکتهای خارجی در ایران واصل گردیده است.بررسیهای به عمل آمده مبیّن آن است که بر خلاف روال قانون ی گذشته،مالیاتهای مطالبه شده از شعب و نمایندگیهای موصوف در سنوات اخیر بعضاًبر اساس سوء استنباط از بخشنامه ها و اظهار نظرهای مکتوب موردی برخی از مقامات مالیاتی و بدون احراز کسب درآمد و عدم قبول غیر موجه و خلاف قانون قرار دادهای منعقده ابرازی و مبتنی بر درآمدهای فرضی و غیر واقعی صورت گرفته است. لذا با ملاحظه اهمیت موضوع و لزوم رعایت و اجرای صحیح و دقیق مقررات موضوعه توسط مجریان قوانین مالیاتی و به منظور اعاده امور به مجاری قانون ی و با تاکید بر لزوم اجرای صحیح و کامل مقررات به ترتیبی که ضمن دستورالعملهای شماره 30984 / 6177- 4 / 30 مورخ 3 / 7 / 1379 و 10085 مورخ 30 / 3 / 1380 تصریح شده است،لازم است در خصوص مالیات بر درآمد شعب و نمایندگیهای مؤسسات و شرکتهای خارجی در ایران مواردی را به شرح آتی دقیقاً و به طور کامل مورد توجه قرارداده و مطابق آن عمل نمایند:

 

1_ هیچیک از دستورالعملهای صادره قبلی و اظهار نظر های کتبی و شفاهی مقامات مالیاتی در مورد مؤدیان مذکور نباید به مفهوم تجویز مطالبه مالیات بدون اتکاء به اسناد و مدارک و دلایل مثبته تلقی شود و مطالبه مالیات مغایر مقررات مربوط به ویژه حکم ماده 237 قانون با استناد به آنها مطلقاً موجه نمی باشد و خلاف مقررات است.

 

2_ نادیده گرفتن و عدم رعایت مقررات و دستورالعملهای مکتوب به استناد اظهار نظر یا دستورات شفاهی مقامات مافوق از جانب مامورین و مراجع مالیاتی ذیربط تحت هیچ شرایطی موجه نبوده و نخواهد بود.

 

3_ در اجرای مقررات مالیاتی تفاوتی بین مؤدیان ایرانی و غیر ایرانی نبوده و مقررات مربوط باید حسب مورد بدون تبعیض و به طور یکسان نسبت به عموم مؤدیان اعم از ایرانی و خارجی با توجه به نوع منبع مالیاتی اجرا شود.

 

4_ مطالبه مالیات بر درآمد ازشعب و نمایندگی های مؤسسات و شرکتهای خارجی در ایران الزاماً باید بر اساس اسناد و مدارک مرتبط و متقن و غیر قابل تردید و تحقیقات از منابع مورد اعتماد و قابل استناد و ابراز در امور مالیاتی و اطلاعات موثق که تماماً در کلیه مراجع و محاکم قابلیت قبول و استناد داشته و کسب درآمد به موجب آن اسناد و مدارک و تحقیقات و اطلاعات از هر حیث محرز و غیر قابل انکار باشد،صورت پذیرد و گزارش مبنای صدور برگ تشخیص مالیات و برگ تشخیص صادره باید کاملاً متضمن رعایت مقررات ماده 237 قانون مالیاتهای مستقیم باشد.

 

5_ شعب و دفاتر نمایندگی مؤسسات و شرکتهای خارجی که با رعایت مقررات مربوط در ایران تأسیس و ثبت شده و با فعالیت در امور جمع آوری اطلاعات و بازار یابی و تبلیغات و ارایه اطلاعات و مشخصات کالا و سایر تسهیلات مرسوم در امور تجاری بین الملل موجب می شوند اشخاص حقیقی و حقوقی با رعایت مقررات مربوطه از قبیل دریافت مجوز از مراجع ذیصلاح قانون ی و ثبت سفارش و گشایش اعتبار از طریق بانک کارگزار و انجام سایر تشریفات قانون ی لازم اقدام به خرید کالا از موسسه یا شرکت اصلی در خارج از کشور و ورود آن به ایران نمایند،به طوریکه شخص حقیقی یا حقوقی با توجه به اسناد حمل و بیمه و اوراق گمرکی حسب مقررات جاری کشور وارد کننده و صاحب کالا محسوب شود،فعالیت شعب و دفاتر نمایندگی در موارد فوق:
اولاً- با توجه به اینکه اصولاً شعب و دفاتر نمایندگی مزبور به موجب موارد مندرج در بندهای ماده یک آیین نامه اجرایی ماده واحده قانون اجازه ثبت شعبه یا نمایندگی شرکتهای خارجی مصوب 12 / 2 / 1378 هیأت محترم وزیران مجاز به فرو ش کالا در ایران نیستند، فروش کالا و تحصیل درآمد در ایران محسوب نمی شود.
ثانیاً- این فرض که شعب و دفاتر نمایندگی یاد شده بابت فعالیت در امور مذکور از موسسه یا شرکت اصلی واقع در خارج مبالغی به عنوان حق الزحمه یا کمیسیون (کمیسیونری) دریافت می نمایند،بدون در دست داشتن اسناد و مدارک معتبری که تحصیل درآمد به عنوان کمیسیون را عنواناً و ماهیتاً به طور مسلم ثابت نمایند،فرض موجه و معقولی نیست زیرا علی القاعده مرسوم نیست که موسسه یا شرکتی به شعبه یا نمایندگی که خود مبادرت به تأسیس وثبت آن نموده و به کارکنان آن بابت وظایفی که باید در شعبه یا دفتر نمایندگی انجام دهند حقوق پرداخت می کند و هزینه های مربوط به اجاره محل و آب و برق و روشنایی و مخابرات و دیگر هزینه های شعبه یا دفتر نمایندگی را نیز می پردازد وجهی به عنوان حق الزحمه یا کمیسیون پرداخت کند،لذا در این قبیل موارد،موضوع از مصادیق رأی شماره 1653- 4 / 30 مورخ 7 / 2 / 72 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی که معطوف به رأی شماره 17 / 16441 مورخ 26 / 11 / 66 بوده و کماکان به قوت و اعتبار خود باقی است،محسوب و باید مطابق آن اقدام شود.
بدیهی است شعب و نمایندگیهای مزبور اگر بابت ارایه خدمات بعداز فروش یا سایر فعالیتها در ایران درآمدی تحصیل نموده باشد،مالیات درآمد مزبور طبق مقررات قابل مطالبه خواهد بود.

 

6_ در مواردی که طبق دفاتر واسناد و مدارک و قرار دادهای ارایه شده یا بدست آمده و تحقیقات و اطلاعات واجد صفات مذکور در بند 4 این دستورالعمل محرز شود شعب و دفاتر نمایندگی مؤسسات و شرکتهای خارجی در ایران علاوه بر وظایفی که در مورد موسسه یا شرکت اصلی خود عهده دار بوده اند،وظایف و خدماتی را برای سایر مؤسسات و شرکتهای خارجی انجام داده اند و از این بابت تحصیل درآمد نموده اند مالیات متعلق به این درآمدها با رعایت مقررات مربوط قابل مطالبه خواهد بود.

 

7_در مواردیکه اشخاص حقیقی و حقوقی ایرانی به موجب قرار دادهای منعقده عهده دار نمایندگی مؤسسات وشرکتهای خارجی هستند مامورین تشخیص و سایر مراجع مالیاتی مجاز به نادیده گرفتن مفاد قرار دادهای منعقده که مورد تصدیق مراجع ذیربط قرار گرفته نمی باشد و در موارد تشخیص علی الرأس نیز باید قرار دادهای مذکور را مورد توجه قرار دهند مگر آنکه به دلالت اسناد و مدارک مثبته محرز شود قرار دادهای در سال مورد رسیدگی فاقد اعتبار بوده اند.

 

8_ اشخاص مذکور در بند فوق بابت خدماتی که بر اساس قرار دادهای منعقده به عنوان نمایندگی مؤسسات و شرکتهای خارجی برای آنها انجام می دهند قطعاًتحصیل درآمد می نمایند که در این درآمدها بر اساس دفاتر قانون ی که اشخاص یاد شده ملزم به نگهداری و ارایه آنها هستند قابل تشخیص و مطالبه بوده و در موارد تشخیص علی الرأس به هر یک از دلایل قانون ی که باشد باید با انتخاب قرینه متناسب با فعالیت و تعیین میزان آن به ترتیب مقرر در قانون و اعمال ضریب مربوط مبادرت به تشخیص و مطالبه مالیات شود.

 

9_ در مواردی که اشخاص حقوقی ایرانی نمایندگی مؤسسات یا اشخاص حقوقی خارجی را عهده دار هستند و دارای سهامدار یا صاحب سهم الشرکه خارجی نیز می باشند و دولت متبوع سهامدار یا صاحب سهم الشرکه خارجی با دولت جمهوری اسلامی ایران دارای قرارداد اجتناب از اخذ مالیات مضاعف است،رعایت مقررات قرارداد در موقع محاسبه مالیات سهامدار یا صاحب سهم الشرکه خارجی الزامی است،همچنین هر گاه دولت متبوع موسسه یا شخص حقوقی خارجی که شخص حقوقی ایرانی نمایندگی آن را عهده دار است با دولت جمهوری اسلامی ایران دارای قرار مذکور باشد،بررسی روابط تجاری یا مالی آنها از حیث انطباق با حکم ماده 9 قرار داد ضروری بوده و در صورت حصول یکی از موارد مقرر در بندهای الف و ب ماده مزبور باید اقدام لازم به عمل آید.

 

10_ وظیفه کمیسیون تعیین ضرایب مالیاتی به موجب قانون مالیاتهای مستقیم معین شده است و چون برای فعالیت (بازار یابی کالاهای خارجی کمیسیونر خارجی) در ردیف 29 صفحه 63 جدول ضرایب مالیاتی عملکرد سال 1378 ضریبی معادل شصت درصد دریافتی سالانه تعیین شده است،لذا برای این فعالیت قرینه و ضریب هر دو معین بوده و بدین ترتیب مندرجات بند 6 صفحه تذکر جدول ضرایب موصوف و جداول ذیل آن که در واقع تعیین قرینه نبوده،بلکه تعیین رقم قرینه است که به دلالت حکم ماده 98 از وظایف مخصوص مامور تشخیص مالیاتی در موارد تشخیص علی الرأس می باشد به لحاظ اینکه خارج از وظایف کمیسیون یاد شده است و همچنین مفاد بخشنامه شماره 57324 مورخ 16 / 11 / 1378 به همان دلیل لغو و بلااثر می شود. بدیهی است در هر مورد که تحصیل درآمد کمیسیونری محرز و مامورین تشخیص به علت ارایه دفاتر و اسناد و مدارک قانون ی از طرف مؤدی یا ردّ قانون ی آنها ملزوم به تشخیص علی الرأس باشند،باید به شرحی که ضمن ماده 98 مقرر شده است رقم قرینه (مبلغ کمیسیون دریافتی) را معین نمایند.

 

11_در مورد مالیاتهایی که در سنوات اخیر بدون رعایت مفاد بخشنامه شماره 30984 / 6177- 4 / 30 مورخ 3 / 7 / 1379 و این دستور العمل مطالبه و مورد اعتراض مؤدیان واقع شده است،مراجع مالیاتی حسب اینکه پرونده امر در چه مرحله ای باشد باید مطابق وظایف و اختیاراتی که دارند با استفاده از امکانات قانون ی در اختیار نسبت به تصحیح مورد و اعاده امور به مجاری قانون ی بدون فوت وقت و تردید اقدام نمایند.

 

12_ شعب شورای عالی مالیاتی نیز با توجه به مقررات مرتبط و موارد مقرر در دستورالعمل شماره 10085 مورخ 30 / 3 / 80 و بخشنامه فوق الاشاره،شکایات واصله را در اسرع وقت رسیدگی و چنانچه آراء مورد شکایت متضمن رعایت کامل قوانین موضوعه و مقررات و آیین نامه ها و مصوبات قانون ی و آراء لازم الاتباع شورای عالی مالیاتی و ترتیباتی که به موجب این دستورالعمل تصریح و مقرر شده است،نباشد نسبت به نقص آراء مزبور و فراهم شدن شرایط قانون ی رسیدگی مجدد به موارد اختلاف در هیأت حل اختلاف موضوع ماده 257 اقدام خواهند نمود و هیأت اخیر باید با رعایت نظر شعبه شورا و تعلیمات بخشنامه ها و دستورالعمل های یاد شده رأی مقتضی صادر نماید.
در خاتمه کلیه دستورالعمل ها و بخشنامه ها و دستورات کتبی و شفاهی موردی که در خصوص مؤدیان مذکور از طرف دیگر مقامات مالیاتی صادر و ابلاغ شده و مغایر بخشنامه شماره 30984 / 6177- 4 / 30 مورخ 3 / 7 / 79 و این دستورالعمل می باشد در قسمتهای مغایر لغو و کان لم یکن و مقرر می شود دادستان انتظامی مالیاتی و مدیران کل مالیاتی حسب وظایف محوله به طور کامل و با دقت کافی بر طرز عمل و اقدامات مامورین و مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع فصل سوم از باب پنجم قانون نظارت و ضمن راهنمایی و دادن تعلیمات لازم از بروز تخلف پیشگیری و موارد وقوع تخلف را پیگیری و اقدامات قانون ی معمول و نتیجه را مستمراً گزارش نمایند.

حسین نمازی
وزیراموراقتصادی ودارایی

شماره:16655

نظر به اینکه توسعه فرهنگ مالیاتی،تشخیص صحیح و مطالبه مالیاتها مطابق قوانین موضوعه،افزایش اعتماد مودیان محترم به مجریان مقررات و نظام مالیاتی،تشویق و فزونی انگیزه آنها به انجام وظایف قانون ی در موعد مقرر،حل وفصل سریع و عادلانه اختلافات مالیاتی موجود بر اساس واقعیت و همچنین کاهش روند اختلافات مالیاتی در آینده،از هر حیث حائز اهمیت و مورد توجه مخصوص است،لذا به منظور تحقق اهداف مذکور مقرر می شود:
عموم مأمورین تشخیص و مراجع حل اختلاف مالیاتی و سایر کارکنان وزارتخانه که به نحوی از انجام در امور مالیاتی ذیمدخل هستند،حسب مورد با رعایت دقیق و کامل مفاد این دستورالعمل انجام وظیفه نمایند.
الف:شناسایی فعالیت،نحوه تشخیص و مطالبه مالیات ازمؤدیان

 

1_ در مراجعات به محل فعالیت یا تحصیل درآمد مؤدیان محترم برای انجام تحقیقات و کسب اطلاعات و اجرای صدر ماده 229 و همچنین در مواقع مراجعه آنها به محل اداره برای انجام امور قانون ی،رعایت تعالیم اخلاقی ویژه کارکنان دولت جمهوری اسلامی ایران که متضمن رفتار محترمانه توأم با حسن خلق،شکیبایی،سعه صدر و اجتناب از ایراد هر گونه سخن یا اقدامی که حاکی از پیشداوری غیر مستند و ناصواب می باشد از هر جهت ضروری بوده و قویاً مورد تاکید است،اجابت خواسته های قانون ی مؤدیان در اسرع وقت،وظیفه بسیار مهمی است که هیچگونه تعلّل و تأخیری نسبت به آن جایز نبوده و پذیرفته نخواهد شد.

 

2_ رده های مختلف مأمورین تشخیص در تحقیقات و رسیدگیهای محوله و تصمیمات متخذه و تنظیم گزارشها و سایر اموری که عهده دار هستند،باید دقت کافی مبذول و تکالیف خود را با رعایت کامل قوانین و آیین نامه سازمان تشخیص که به موجب آنها وظایف و اختیارات مخصوصه هر یک از رده های مأمورین تشخیص معین شده است انجام دهند،موکداً متذکر می شود،لازم است ممیزین کل مالیاتی حسب وظایف قانون ی خود بر نحوه انجام وظیفه و اقدامات مأمورین تحت سرپرستی خود به طور تمام و کمال نظارت و اعمال مدیریت نموده و از اقدامات غیر موجه و خلاف مقررات عوامل زیر نظر خود با راهنمایی اصول پیشگیری و به ویژه با تعلیم و ارشاد به موقع مأمورین تشخیص تحت سرپرستی ترتیبی فراهم آورند که گزارشها و اوراق تشخیص مالیات بر اساس واقعیت و رعایت و مقررات تنظیم و صادر شود تا منتهی به جلب اعتمادبیشتر مؤدیان و کاهش اختلافات مالیاتی گردد.

 

3_برگ تشخیص مالیات و گزارش مبنای صدور آن مربوط به هر یک از منابع مالیاتی که باشد،باید واجد کیفیّات و اختصاصات مقرر در ماده 237 قانون بوده و در موارد تشخیص علی الرأس،گزارش رسیدگی باید با رعایت کامل و دقیق شرایط مقرر در ماده 98 تنظیم گردد.بدیهی است در مواردیکه مؤدیان محترم از نحوه تشخیص مالیات استعلام می نمایند،امضاء کنندگان برگ تشخیص مکلفند وفق قسمت اخیر ماده 237 جزییات گزارش مبنای صدور برگ تشخیص را به آنها اعلام و توضیحات مورد نیاز را بدهند.

 

4_ ابلاغ اوراق مالیاتی به خصوص ابلاغ درخواست ممیز مالیاتی از مؤدی برای آماده کردن دفاتر قانون ی و اسناد و مدارک و ارایه آن در محل کار به ممیز (موضوع بند 2 ماده 97 و صدر ماده 229 و اوراق تشخیص مالیات و آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و شعب شورای عالی مالیاتی که هر یک از آنها حسب مورد و شرایط خاص متضمن لزوم انجام وظایف و یا استفاده از اختیارات قانون ی از طرف مؤدی در مواعد معینه می باشد،بسیار حائز اهمیت است،به همین جهت و با توجه به اصلاح تبصره ماده 203 قانون مالیاتهای مستقیم در مورد نحوه ابلاغ اوراق مالیاتی،وظیفه قانون ی،شرعی،وجدانی و اخلاقی مامورینی که عهده دار ابلاغ اوراق مالیاتی می باشند،سنگینتر از قبل از اصلاحیه مزبور شده و لازم است حداکثر مساعی خودرا اعمال و جداً کوشش نمایند که اوراق مالیاتی به شخص مؤدی یا بستگان یا مستخدمین او یا اشخاص مقرر در مواد 205 و 206 حسب مورد و به ترتیب مقرر در قانون ابلاغ و حتی المقدور از اقدام به ابلاغ قانون ی با استفاده از تبصره اصلاحی ماده 203 اجتناب و در مواردیکه استفاده از تبصره مزبور برای ابلاغ اوراق مالیاتی ضروری باشد،لازم است مراتب صحت وقوع ابلاغ به ترتیب مذکور به تایید مافوق بلافصل و مقام بعداز مافوق بلافصل ابلاغ کننده در ممیز کلی مربوط برسد.در هر حال باید توجه شود هر گاه مؤدی به هر طریق ممکن ثابت نماید اوراق مالیاتی مطابق موازین قانون ی ابلاغ نشده است،حسب مورد ممکن است به لحاظ حصول مرور زمان مالیاتی متضمن ورود خسارت به دولت یا تضییع حقوق قانون ی مؤدی بشود که قطعاًدر چنین مواردی مامورین مربوط مسئول عواقب قانون ی و جبران خسارت وارده حسب احکام صادره قانون ی خواهند بود.
بنابراین به منظور اجتناب از بروز مشکلاتی که ممکن است سبب تضییع حقوق مؤدیان یا دولت شود،لازم است ممیزین کل مالیاتی به حکم قسمت اخیر ماده 223 مستمراً برنحوه ابلاغ اوراق مالیاتی نظارت و از صحت وقوع ابلاغ به ترتیب مقرر در قانون و رعایت شرایط مذکوره فوق اطمینان حاصل نموده و موارد تخلف را بدون فوت وقت و با رعایت سلسله مراتب اداری به دادستانی انتظامی مالیاتی گزارش نمایند.بدیهی است در غیر این صورت و ثبوت تعلّل و مسامحه در این امر مهم که یکی از ارکان اساسی تشخیص و قطعیت و وصول مالیات و مختومه شدن پرونده های مالیاتی است،مسئول تبعات آن خواهند بود.
موضوع دیگری که در امر ابلاغ مورد توجه و حائز اهمیت است ابلاغ اوراق مالیاتی مانند برگ مالیات قطعی و آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و شعب شورای عالی مالیاتی است که ضمن قانون مالیاتهای مستقیم مهلتی جهت ابلاغ آنها مشخص نشده است بدین لحاظ از جهت تسریع در امور حفظ حقوق مؤدیان لازم است اوراق مزبور حداکثر ظرف یک ماه از تاریخ صدور به مؤدیان ذیربط ابلاغ شود.
دادستانی انتظامی مالیاتی موظف است با استفاده از عوامل در اختیار به طور مرتب و مستمر بر صحت ابلاغ اوراق مالیاتی و رعایت مهلت های تعیین شده نظارت و موارد تخلف را پیگیری و اقدام مقتضی به عمل آورد.

 

5_اشخاص حقیقی مشمول ماده 96 قانون مالیاتهای مستقیم و اشخاص حقوقی اکثراًدر اجرای وظایف قانون ی خود از نظر مالیاتی،برای نگاهداری و تحریر و تنظیم دفاتر قانون ی موضوع ماده 95 و ارایه آنها به مراجع مالیاتی،همه ساله متحمّل هزینه های قابل توجهی می شوند.لذا مقتضی است مامورین تشخیص از اعلام نظر مبنی بر غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی آنها برای محاسبه درآمد مشمول مالیات یا رد دفاتر و اسناد و مدارک مودیان موصوف به استناد ایرادات غیر اصولی یا دلایل ضعیف به هیأتهای سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 حتی الامکان خودداری و درآمد مشمول مالیات این قبیل مؤدیان را از طریق رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی تشخیص دهند تا از دلسردی و ایجاد یاس در آنها پیشگیری شده به استمرار نگاهداری دفاتر قانون ی و ارایه آن به مراجع مالیاتی که بالمال در کسب اطلاعات درآمدی اشخاص ثالث نیز موثر است تشویق و ترغیب شوند.

 

6_ هیأتهای سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 که علی الاصول در امر حسابرسی متخصّص هستند،مکلفند در قبال اعلام نظر مامورین تشخیص مبنی بر غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی برای محاسبه درآمد مشمول مالیات یا رد آنها به علت عدم رعایت موازین قانون ی و آیین نامه مربوط،با دید مثبت و مساعد و رعایت کلیه جوانب امر و توجه کامل به دلایل و اسناد و مدارک ابرازی و استماع دقیق اظهارات و دفاعیات و شرایط خاص و امکانات و بررسی توانایی حدود اعمال اراده و اختیارات هر مؤدی و نوع فعالیت وی و اهمیت موضوع نسبت به مورد اتخاذ تصمیم و اظهار نظر نمایند و حتی المقدور از تایید نظر مبتنی بر ایرادات غیر اصولی و دلایل ضعیف و قابل اغماض مامورین تشخیص که موجب خلل در تشخیص درآمد واقعی نمی شود اجتناب و مآمورین تشخیص ذیربط را جهت رسیدگی و تشخیص درآمد مشمول مالیات از روی دفاتر و اسناد و مدارک مؤدیان راهنمایی و ارشاد نمایند،مگرآنکه غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک برای محاسبه درآمد مشمول مالیات و قابل رفع نبودن اشکال رسیدگی از هر حیث مسلم و یا عدم رعایت ارادی و عمدی موازین قانون ی وآیین نامه از طرف مؤدی،اتخاذ تصمیم به رد دفاتر و تشخیص علی الرأس را بدون تردید اجتناب ناپذیر نمایند.
ب:چگونگی و مراحل رفع اختلافات مالیاتی
به طور کلی در مواردیکه مؤدیان محترم مالیاتی وظایف قانون ی خود را در مواعد معینه و به ترتیب مقرر در قانون و به طرز صحیح انجام و مالیات متعلقه را پرداخت یا ترتیب پرداخت آن را داده باشند،به نحوی که ترازنامه و حساب سود وزیان تسلیمی در مورد اشخاص حقوقی و مشمولین ماده 96 و اظهارنامه یا فهرستهای تسلیمی در مورد سایرمؤدیان و دیگر منابع مالیاتی عیناً مورد قبول مامورین تشخیص قرار گرفته باشد، اساساً نیازی به صدور و ابلاغ برگ تشخیص مالیات نبوده و عندالاقتضاء مبادرت به صدور برگ مالیات قطعی و ابلاغ و ارسال آن به مؤدی ذیربط و مقاصد مختلف و مختومه کردن پرونده امر می شود.
بنابر اوصاف فوق صدور و ابلاغ برگ تشخیص در مورد اشخاص حقوقی و مشمولین ماده 96 معطوف به یکی از موارد سه گانه تشخیص علی الرأس مذکور در ماده 97 یا قبول دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی و عدم پذیرش برخی از هزینه ها و اصلاحاً برگشت آن هزینه ها از حساب هزینه های قابل قبول و افزودن آنها به سود یا زیان ابرازی مؤدیان مزبور و در مورد سایر مؤدیان و دیگر منابع مالیاتی معطوف به عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی یا فهرست در مواعد مقرر یا عدم قبول مندرجات اظهارنامه و فهرست تسلیمی به دلایل مذکور در قانون می باشد.
در هر حال صدور و ابلاغ برگ تشخیص مالیات معطوف به هر یک از موارد فوق که باشد،در صورتی که مبتنی بر رعایت کامل مقررات موضوعه از جانب ممیز و سر ممیز مربوط بوده و برگ تشخیص و گزارش مبنای صدور آن واجد کیفیات و اختصاصات مندرج در ماده 237 باشد،انتظار می رود مورد قبول مؤدیان محترم واقع و نسبت به پرداخت مالیات متعلقه اقدام و پرونده امر مختومه شود، اما بانظر به تفاوت استنباط مامورین تشخیص و مؤدیان مالیاتی از مفاد قانون در مورد معافیت های مالیاتی و هزینه های قابل قبول و استهلاکات و سایر مسائل در موارد قبول دفاتر و با ملاحظه اینکه در موارد تشخیص علی الرأس انجام تکالیف کامل و جمع آوری اطلاعات دقیق،غالباً به لحاظ وقوع فاصله زمانی با سال عملکرد مورد تحقیق و رسیدگی و امساک برخی از مطلعین از دادن اطلاعات موثق مواجه با مشکل می شود و با توجه به اینکه ممکن است در فرآیند تشخیص علیرغم تلاش و دقت مامورین ذیربط،به دلایل متعددی استنباط غیر موجه یا اشتباهاتی رخ دهد که بالمال موجب عدم تطبیق برگ تشخیص مالیات با صفات و اختصاصات مقرر در ماده 237 شده و منتهی به اعتراض و تجدید نظر خواهی تعدادی از مؤدیان گردد،لذا مقنن با عنایت به جهات فوق مراحل و طرق متعددی را جهت رسیدگی به اعتراضات و رفع اختلافات مالیاتی و مختومه شدن پرونده های مورد اختلاف پیش بینی و مقرر نموده است که درمورد هر یک از مراحل و طرق باید موازین آتی الذکر رعایت تا اختلافات ایجاد شده در اسرع وقت رفع و حتی الامکان از احاله پرونده های مورد اختلاف به مراجع بعدی اجتناب و اصولاً بروز اختلافات بتدریج کاهش یابد.

 

1_ 7- رفع اختلاف توسط ممیزین کل مالیاتی:
یکی از وظایف مهم و اختصاصی ممیزین کل مالیاتی و بلکه مهمترین وظیفه آنها به موجب ماده 238 قانون رسیدگی به تقاضای رسیدگی مجدد مؤدیانی است که پس از ابلاغ برگ تشخیص به آنها برای رفع اختلافات خود با ممیز یا سر ممیز مربوط شخصاً یا بوسیله وکیل تام الاختیار خود در موعد مقرر قانون ی به ممیزین کل مالیاتی مراجعه می نمایند، در این روش از حل اختلاف مالیاتی،برای ممیزین کل مالیاتی،با توجه به مهلت سی روزه ای که به موجب ماده مزبور برای رسیدگی به اختلاف منظور شده است،امکان رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک رأساً یا از طریق صدور قرار رسیدگی و همچنین بازدید و تحقیق محلی در فرصت مقرره و توجه کامل به موارد اعتراض و دفاعیات مؤدی و دیگر انواع بررسی حسب مورد بر اساس نوع منبع مالیاتی و در نهایت اتخاذ تصمیم مناسب و توافق با مؤدی مطابق مقررات موجود است و از طرفی پس از رسیدگی مجدد و احراز این مطلب که مؤدی متقاضی رسیدگی مجدد،از حیث مقررات مالیاتی استحقاق تعدیل مبنای مالیات یا حتی رفع تعرض مالیاتی و رد برگ تشخیص را دارد، هیچگونه محدودیت و قیدی جهت تعدیل مبنای مالیات به هر میزان که مؤدی استحقاق قانون ی داشته باشد (اعم از این که کمتر یا بیشتر از 20 درصد باشد) یا رد برگ تشخیص در قانون وجود ندارد و بلکه به این مهم در ماده 238 تصریح شده است.مع الاسف به قرار مسموع برخی از ممیزین کل علی رغم امکانات و تسهیلات مشردحه فوق نسبت به اجرای این مهمترین وظیفه خود که موجب تسریع در قطعیت مالیات و مختومه شدن پرونده امر و وصول به موقع مالیات و جلب رضایت مؤدیان و بخشودگی قانون ی هشتاد درصد جرایم مالیاتی آنها و قطع مراحل بعدی پرونده امر می شود تعلل نموده و به جای آنکه خود و مامورین تحت نظارت آنها عامل تشویق و ترغیب مؤدیان برای مراجعه نزد ایشان و رفع اختلافات و قطعیت توافقی مالیات شوند،بالعکس در موقع مراجعه مؤدیان جهت رسیدگی و حل اختلاف و توافق،با معاذیر مختلف و غیر موجه از ورود در موضوع و توجه به دلایل و مدارک و استماع اظهارات آنها خودداری،یا برخلاف حکم قسمت اخیر ماده 238 از انعکاس دلایل و علل عدم امکان رفع اختلاف در ظهر برگ تشخیص امتناع، یا علیرغم احراز استحقاق مؤدی به تعدیل مبنای مالیات به میزان بیش از 20 درصد بر اساس قراین و شواهد و دلایل و اسناد و مدارک،با عنوان نمودن این مطلب که اجاره قانون ی به تعدیل بیش از 20 درصد ندارند،مراجعین متقاضی رسیدگی و رفع اختلاف را من غیر حق به هیأتهای حل اختلاف مالیاتی دلالت می نمایند و این در حالیست که ممیزین کل مالیاتی با توجه به آشنایی کافی به خصوصیات و نوع فعالیت مؤدیان و مراجعه مستمر آنها به واحد های مالیاتی تحت نظارت با آگاهی بیشتری می توانند به قطعیت توافقی مبنای مالیات که متضمن مزایای فوق الاشاره و اجتناب از تأخیر در قطعیت مالیات و مضار آن است اقدام نمایند.
لزوماًیادآور می شود،برابر مفاهیم حقوقی،دلایل ابرازی الزاماً به معنای دلایل کتبی نبوده و عموم آن شامل ادله شفاهی و کتبی مشروط بر اینکه دلیل یا مستندی بر خلاف آنها موجود نباشد نیز می گردد،لذا چنانچه بر اساس رسیدگی و احراز واقعیت به ترتیب فوق الاشاره مؤدی استحقاق تعدیل مبنای مالیات را به هر میزانی داشته باشد،بایستی بدون تعلّل و تردید نسبت به تعدیل اقدام شود و در هر حال لزوم اجرای تبصره 1 ماده 238 نباید موجبی در جهت عدم اقدام به تعدیل مبنای مالیات مؤدی در صورت استحقاق وی باشد.
بدیهی است دادستانی انتظامی مالیاتی از حیث تکالیف قانون ی خود نسبت به تعقیب مامورینی که تعمداً مرتکب خطا شده باشند اقدام خواهد نمود،لکن در موارد یکه ممیزین مالیاتی مبنای مالیات مودیان را بر اساس اطلاعات و اسناد و مدارک و قراین و ضرایبی تشخیص داده باشند که بعداً در مرحله توافق با ممیز کل به موجب دلایل و مدارک ابرازی مؤدی به ممیز کل (که در موقع تشخیص مبنای مالیات توسط ممیزین ارایه نشده است یا در دست نبوده است) معلوم شود مستندات قبلی ممیزین با توجه به دلایل و مدارک ابرازی جدید نزد ممیز کل مالیاتی صحیح نبوده است و مطابق آنها مؤدی استحقاق تعدیل مبنای مالیات یا حتی رفع تعرض مالیاتی را داشته است،تعدیل یا رفع تعرض حسب مورد ضروری بوده و در این صورت خطای عمدی صورت نگرفته است که موجب مجازات مامورین تشخیص باشد. البته ممیزین کل توجه خواهند داشت چون تابه حال تعیین ضریب نسبت به کلیه قراین مالیاتی مذکور در ماده 152 قانون مالیاتهای مستقیم به جز فروش و دریافتی مقدور نگردیده و از طرفی امکان دارد اعمال ضرایب مذکور به تنهایی نتواند در تمام موارد نسبت به کلیه مؤدیان شاخص صحیح و حقیقی از درآمد مشمول مالیات با توجه به شرایط متفاوت موجود برای هر مؤدی در دوره عملکرد مورد رسیدگی به دست دهد،لذا چنانچه تعیین درآمد مؤدی توسط مامور تشخیص را بر اساس اعمال ضرایب مذکور با توجه به دلایل و اسناد ومدارک مؤدی،واقعی تشخیص ندهند،حسب اختیارات قانون ی که دارند،ملزوم به تعیین درآمد واقعی و مالیات عادلانه مؤدی از طریق رسیدگی و تحقیق و توجه به دلایل و مدارک مؤدی و نهایتاً قطعیت توافقی مالیات مطابق واقعیت خواهند بود.
در خاتمه این بند از دستورالعمل با تذکر این مطلب که بررسی ها و مطالعات انجام شده حاکی از آن است که چنانچه ممیزین کل مالیاتی این وظیفه مهم و اختصاصی خود را با پذیرش کامل مسئولیت و به درستی و با دقت نظر و دلسوزی انجام دهند اکثر اختلافات مالیاتی توسط آنها قابل حل و فصل بوده و منتهی به قطعیت توافقی مالیات می شود و فقط تعداد قلیلی از پرونده های مورد اختلاف به لحاظ دارا بودن جنبه های ویژه حقوقی و قضایی و به مناسبت اینکه متضمن اشکالات و پیچیدگی های خاصی هستند محتاج احاله به هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و احتمالاً استفاده از نظریات کارشناسان و متخصصین سطوح عالی می باشند و با اعلام مجدد اینکه ممیزین کل مالیاتی با احراز واقعیت هیچگونه محدودیتی از حیث درصد تعدیل مبنای مالیات در مقام اجرای صحیح قانون و اقامه حق ندارند،مقتضی است و انتظار دارد ممیزین کل مالیاتی با نظارت کامل بر ابلاغ صحیح اوراق تشخیص به مؤدیان و متعاقباً با قیام مجدانه به انجام وظیفه مهم رفع اختلافات مالیاتی موجبات جلب رضایت مؤدیان محترم و بخشودگی قانون ی جرایم مالیاتی آنها و تسریع در وصول مالیاتها را در اسرع وقت فراهم نمایند،تا نیاز به اتخاذ تصمیمات دیگری نباشد. بدیهی است درجه توانایی و کارآیی ممیزین کل مالیاتی در رفع اختلافات مالیاتی و مختومه کردن پرونده ها در وضعیت خدمتی آینده آنها و احراز سمت های بعدی موثر خواهد بود.

 

2_ 7- رفع اختلافات توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی
هیآتهای حل اختلاف مالیاتی که متشکل از قضات شریف دادگستری و نمایندگان مجرّب وزارت امور اقتصادی ودارایی و حسب مورد نمایندگان محترم نظام پزشکی،کانون وکلاء، کانون سر دفتران،اتاق بازرگانی و صنایع و معادن ایران،شورای مرکزی اصناف یا یکی از معتمدین محل بصیر و مطلع در امور مالیاتی رشته مخصوص به هر نوع فعالیت به انتخاب فرماندار محل هستند از جهت رسیدگی به موارد اعتراض مؤدیان محترم مالیاتی ازجایگاه ویژه و اختیارات وسیعی بیش از ممیز کل مالیاتی برخوردار بوده و انتظار می رود با استفاده از اختیارات قانون ی خود در صدور آراء مبتنی بر ماخذ واقعی و تعیین مالیات عادلانه که موجب رضایت و افزایش اعتماد و اطمینان مؤدیان به نظام مالیاتی می شود کوشش نموده و از همکاری مجدانه دریغ نورزند و اگر چه معتقد است هر یک از اعضاء محترم هیآتهای حل اختلاف مالیاتی حسب مورد از دانش حقوقی و اطلاعات تخصّصی مربوط به مقررات مالیاتی و خبرویت در خصوص پرونده های مالیاتی مطروحه در سطح مطلوب و مورد نیاز بهره مند هستند،از حیث نیل به مقصود و ایضاح مطلب لازم می داند مواردی را ذیلاً یادآور و اجرای آنها را تاکید نماید.

 

1_ 2- 7- برخی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی آنطور که باید و شاید از اختیارات قانون ی خود برای رفع اختلافات مالیاتی و صدور آراء موافق ومقررات عادلانه استفاده نمی کنند و در موارد تشخیص علی الرأس معطوف به رد دفاتر بر اساس نظریه هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 از توجه به دفاعیات مؤدی که دفتر او مردود شده خودداری نموده و نظریه هیأت مزبور مبنی بر رد دفاتر را امری یقینی و قطعی تلقی می نمایند،حال آنکه همانطورکه قبلاً به اختیارات وسیع و قانون ی هیآتهای حل اختلاف مالیاتی تصریح شد و به دلالت تبصره 3 ماده 21 آیین نامه نحوه تنظیم و تحریر و نگاهداری دفاتر قانون ی موضوع تبصره یک ماده 95 قانون ،هیأتهای حل اختلاف مالیاتی علیرغم رد دفاتر توسط هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 ،باید به موارد اعتراض و دفاعیات مؤدی در خصوص رد دفاتر توجه و عنایت کافی مبذول و با ملاحظه اینکه اظهار نظر هیأت مذکور نوعاً محدود به اقامه دلایل عنوان شده از طرف ممیز و سر ممیز ذیربط بوده و به لحاظ ماهیت امر از اختیارات قانون ی هیأتهای حل اختلاف مالیاتی برخوردار نمی باشد،در صورتی که حصول واقعیت و تعیین درآمد واقعی با قبول دفاتر ملازمه داشته و اعتراضات و دفاعیات مؤدی نیز در ماهیت موضوع رد دفاتر قرین صحت و واقعیت باشد،قبول دفاتر توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی نه تنها مغایر مقررات نخواهد بود بلکه مورد نظر مقنن نیز می باشد، در این خصوص نظر هیأتهای حل اختلاف مالیاتی را از جهت اتخاذ ملاک قانون ی به مفاد تبصره ماده 169  قانون جلب می نماید،به طوریکه ملاحظه می شود،طرف اعلام عدم رعایت موارد مذکور در ماده 169 توسط مؤدی از طرف ممیز مالیاتی موجب بی اعتباری دفاتر شده و هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 نظر به بی اعتباری دفاتر (رد دفاتر) می دهد و از این حیث برای قبول دفاتر اختیاری ندارد،حال آنکه رسیدگی به اعتراض مؤدی و تشخیص خارج از عهده مؤدی بودن عدم رعایت موارد مذکور در ماده 169 و عندالاقتضاء قبول و معتبر قلمداد کردن دفاتر از وظایف و اختیارات انحصاری هیأتهای اختلاف مالیاتی می باشد و به طور مسلم با توجه به آیین نامه موضوع تبصره 1 ماده 95 موارد مشابهی که در قانون و آیین نامه به آن تصریح نشده است وجود دارد و حالات مختلفی حادث می شود که هیأتهای حل اختلاف مالیاتی با اختیاراتی که از حیث ورود به ماهیت دارند می توانند رأی به قبول دفاتر و تشخیص درآمد بر اساس دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی مؤدی صادر نمایند و نباید از این بابت هیچگونه نگرانی خاطر و تردیدی داشته باشند.

 

2_ 2- 7- بعضی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی صرف عدم انجام تکالیف مقرر در بند یک یا دو ماده 97 توسط مؤدی مالیاتی را که از طرف مامورین مالیاتی ذیربط (ممیز و سر ممیز مالیاتی) منتهی به تشخیص علی الرأس می شود،محمول بر اسقاط وظایف قانون ی خود از حیث رسیدگی و توجه به موارد اعتراض مؤدی محسوب و بدون عنایت به دفاعیات اساسی مؤدی و اعلام وی مبنی بر اینکه دفاتر واسناد و مدارک با رعایت مقررات مربوط تهیه و تنظیم و تحریر و امکان تعیین درآمد واقعی از روی دفاتر و اسناد و مدارک وجود دارد،برخی مواقع با تعدیل ماخذ مالیات بر اساس دلایل دیگر و بعضی موارد با تایید برگ تشخیص مبادرت به صدور رأی می نمایند،حال آنکه به دلالت حکم قسمت اخیر ماده 229 مراجع حل اختلاف مالیاتی نه تنها از استناد به اسناد و مدارک ارایه شده از طرف مؤدی برای تشخیص درآمد واقعی منع نشده اند ،بلکه نظر مقنن و روح قانون همواره معطوف به تعیین درآمد واقعی بوده و می باشد،لذا اگر حصول به این مقصود از طریق استناد به اسناد و مدارک و دفاتر ارایه شده از طرف مؤدی امکان پذیر باشد،استفاده از آن موافق مقررات خواهد بود،لزوماً اضافه و تاکید می شود بر خلاف تصور برخی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی حکم قسمت اخیر ماده 229 در خصوص تعیین درآمد واقعی از حیث موازین حقوقی از باب اختیار نبوده وبه لحاظ تاکید مقنن بر تعیین درآمد واقعی از الزامات قانون ی است،زیرا تفوه به اختیاری بودن اجرای حکم مذکور موجب تشتت آراء و تفاوت رویه اجرای مقررات و اعمال سلیقه های اختیاری و گوناگون توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و بالمال دوری از عدالت مالیاتی که هرگز موافق نظر مقنن نبوده و نخواهد بود، می گردد و در هر حال حسب قسمت اخیر ماده 229 استناد به اسناد و مدارک مؤدی برای تعیین درآمد واقعی از الزاماتی است که به موجب اجرای صحیح قانون ،اقامه حق و جلب اعتماد مؤدیان و نهایتاً وصول مالیات حقه خواهد شد و باید همواره مورد توجه خاص هیأتهای حل اختلاف باشد.

 

3_ 2- 7- هیأتهای حل اختلاف مالیاتی اعم از بدوی و تجدید نظر و همعرض موضوع ماده 257 و عندالاقتضاء هیأت موضوع ماده 216 پس از رسیدگیهای قانون ی و لازم از طرق مختلف و حصول نتیجه مبنی بر لزوم تعدیل ماخذ مالیات،به هر میزان که باشد،هیچگونه محدودیت قانون ی ندارند و مفاد بند 2 ماده 247 مبنی بر توانایی مامورین تشخیص به اعتراض به آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی که متضمن بیش از 20 درصد اختلاف با ماخذ محاسبه مالیات مندرج در برگ تشخیص باشد و همچنین مفاد ماده 251 مبنی بر امکان اعتراض ممیز کل به شورای عالی مالیاتی نباید به هیچ وجه موجب عدم تعدیل ماخذ مالیات به میزانی که مؤدی استحقاق قانون ی داشته است بشود.
مضافاً مفاد بند مذکور و ماده یاد شده الزامی نبوده و چه بسا در صورتیکه مامورین تشخیص دارای اختیارات قانون ی هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بودند و اسناد و مدارک و دلایلی را که مؤدی در محضر هیأت حل اختلاف مالیاتی به آنها استناد کرده است،در اختیار داشتند، همان ماخذ مالیاتی را تعیین می کردند که مورد نظر و رأی هیأت حل اختلاف قرار گرفته است،ضمناً یاد آور می شود:
همانطور که در قسمت مربوط به ممیزین کل مالیاتی این دستور العمل تاکید شد،دلایل ابرازی الزاماًبه معنای دلایل کتبی نبوده و عموم آن شامل ادله کتبی و شفاهی در صورتیکه دلیل یا مستندی بر خلاف آنها موجود نباشد نیز می شود و موارد مربوط به قراین و ضرایب مالیاتی مندرج در آن قسمت،توسط هیأتهای حل اختلاف مالیاتی برای تشخیص درآمد واقعی نیز لازم الرعایه است.

 

4_ 2- 7- به طوریکه ملاحظه می شود علیرغم آنکه بسیاری از پرونده های مالیاتی مورد اختلاف،هنگام طرح در هیأتهای حل اختلاف،حسب محتویات پرونده و اسناد و املاک و دلایل ابرازی و دفاعیات مؤدی آماده اتخاذ تصمیبم و معد صدور رأی می باشد،برخی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی به ویژه در مواردی که تشخیص می دهند باید نسبت به تعدیل ماخذ مالیات رأی صادر نمایند،عمدتاً به مقصود ایجاد اشتراک مسئولیت مبادرت به صدور قرارهایی می نمایند که تاثیری در نتیجه امر نداشته و موجب تطویل زمان رسیدگی و تاخیر در قطعیت مالیات می شود.
بدیهی است استفاده از چنین روشی در حالیکه پرونده امر از هر لحاظ روشن و معد صدور رأی است،مناسب شئون و جایگاه ارزشمند و اختیارات قانون ی هیأتهای حل اختلاف نبوده و لازم است با اجتناب از این روش،نسبت به مورد مطروحه اقدام و رأی موافق مقررات صادر و پرونده امر در اسرع وقت تعیین تکلیف شود و منحصراً در مواردی مبادرت به صدور قرار گردد که منطبق با مقررات آیین نامه سازمان تشخیص باشد.

 

5_ 2- 7- به دلالت حکم ماده 248 قانون مالیاتهای مستقیم و بنا به عمومات حقوقی مربوط به اصول دادرسی لازم است متن آراء صادره از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی با رعایت قواعد نگارش،انشاء و متضمن استحکام دلیل و توجیهات کافی باشد و از بکار بردن جملات و عبارات کلی یا انشاء رأی به نحوی که حاکی از تردید و عدم یقین هیأت حل اختلاف مالیاتی به صحت رأی باشد،اجتناب شود تا حدی که اصولاً مامورین تشخیص و مؤدیان مالیاتی حسب مورد از مراجعه به مراجع حل اختلاف بعدی منصرف و بی نیاز شوند. همچنین لازم است متن آراء صادره واجد جنبه تعلیماتی نیز باشند تا مامورین مالیاتی در آینده از تکرار اشتباهات خود نسبت به همان مؤدی در سنوات بعد و سایر پرونده های مشابه خودداری نمایند.

 

6_ 2- 7- هیأتهای حل اختلاف موضوع ماده 257 در رسیدگی و صدور آراء مکلف به رعایت آراء شعب شورای عالی مالیاتی یا دیوان عدالت اداری حسب مورد می باشند و در صورت عدم رعایت این حکم مهم واساسی،دادستان انتظامی مالیاتی اقدامات لازم معمول خواهد نمود.

 

3_ 7- رسیدگی به اختلافات توسط شورای عالی مالیاتی
شورای عالی مالیاتی که اعضاء آن از متخصصین و مجربین و صاحب نظران مالیاتی هستند،نقش بسیار مهم و مثبتی در اعاده امور به مجاری قانون ی و اقامه حق دارند و اگر چه شعب آن در رسیدگی به شکایات واصله از آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بنا به حکم قسمت اخیر ماده 256 از ورود در ماهیت منع شده اند،لکن چون به موجب صدر ماده مذکور مقنن شکایاتی را که تلویحاًنیز مبنی بر نقض قوانین یا عدم رعایت مقررات موضوعه یا نقض رسیدگی باشد قابل رسیدگی در شعب شورای عالی مالیاتی شناخته است و از آنجاییکه بسیاری از مؤدیان مالیاتی به لحاظ عدم اطلاع کافی از جزییات و تفصیل مقررات ممکن است نتوانند آنطور که باید و شاید شکایات خود را از آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی با استفاده دقیق از نکات و ظرایف حقوقی و قانون ی تشریح و اعلام نمایند،لذا منع ورود در ماهیت از نظر موازین قانون ی و اصول حقوقی و لزوم اقامه حق نباید توسط شورای عالی مالیاتی به نحوی تعبیر و اجرا شود که مؤدیان مالیاتی که در ادعا و شکایت خود محق هستند از احقاق حق خود توسط این مرجع عالی مایوس و متوسل به مراجع دیگر شوند،بلکه در مواردی که شعب شورای عالی مالیاتی مواجه با پرونده های مالیاتی می شوند که مطالبه مالیات بدون رعایت مقررات مندرج در ماده 237 صورت پذیرفته و هیأت حل اختلاف مالیاتی هم در رأی صادره این عدم رعایت مقررات را نادیده گرفته و به موارد اعتراض مؤدی به قدر کافی رسیدگی نکرده و رأی مورد شکایت از استحکام دلیل و توجیهات کافی برخوردار نیست و مجموع این عوامل موجبات شکایت مؤدی را فراهم کرده است،و لو اینکه شکایت واصله مبنی بر زیادی یا ناعادلانه بودن مالیات به تصریح حاکی ازنقض مقررات یا عدم کفایت رسیدگی نباشد،با توجه به دلالت و تسری مفهوم کلمه ((تلویحاً)) به چنین مواردی،لازم است با تصریح به موارد عدم رعایت یا نقض مقررات یا نقض رسیدگی نسبت به نقض رأی مورد شکایت و فراهم نمودن شرایط لازم قانون ی برای تجدید رسیدگی و احقاق قانون ی مؤدی اقدام لازم به عمل آورند،تا از مراجعه شکات به مراجعی مانند دیوان عدالت اداری یا هیأت موضوع ماده 251 مکرر ممانعت شود. علاوه بر این شأن و اهمیت اختیارات و وظایف شورای عالی مالیاتی اقتضاء می کند متون آراء صادره از شعب آن از هر حیث جامع و مانع و متضمن نکات و دقایق مهم تعلیمی و ارشادی نیز باشد تا هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و مامورین تشخیص با استفاده از آراء مزبور از تکرار روش اشتباه و اقدامات خلاف مقررات در آینده خود داری نمایند.

 

8_ مدیران و رؤسا و هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و ممیزین کل واحدهای مالیاتی بایستی از اختیارات قانون ی خود با اعتماد به نفس و پذیرش کامل مسئولیت و درک وظایف خطیری که به عهده دارند استفاده و بدون هیچ تردید و تزلزلی در جهت اجرای صحیح قوانین و مقررات و اصول عدالت مالیاتی و اقامه حق کوشش و از مکاتبات غیر ضروری در خصوص موارد جزیی و قابل حل در محل،با معاونت درآمدهای مالیاتی و شورای عالی مالیاتی و دفتر فنی مالیاتی و سایر مراجع احتراز نمایندو هرگاه کسب نظر مراجع مذکور را ضروری تشخیص دهند،الزاماً باید با رعایت سلسله مراتب اداری اقدام و استعلام باید حسب مورد متضمن نظر هیأت حل اختلاف مالیاتی یا ممیز کل ذیربط باشد.

 

9_ با تاکید مجدد بر ضرورت اجرای صحیح و کامل این دستورالعمل،مسئولیت حسن اجرای آن به عهده مدیران کل ذیربط محول و مقرر می شود مدیران کل و ممیزین کل مالیاتی مفاد دستورالعمل را حسب مورد برای مامورین واحدهای مالیاتی تحت سرپرستی به طور کامل تشریح و توجیه و با آموزش مداوم مامورین تشخیص مربوط و نظارت دایم بر طرز کار آنها موجبات اجرای صحیح قانون را فراهم و مدیران کل نتایج حاصله را ماهانه و مستقیماً به دفتر اینجانب گزارش نمایند.
بدیهی است دادستانی انتظامی مالیاتی نیز حسب وظایف محوله قانون ی مستمراً بر نحوه اجرای این دستورالعمل نظارت و موارد تخلف از آن را تحت پیگرد قانون ی قرار داده و مراتب را گزارش خواهد نمود.با آرزوی موفقیت عموم کارکنان ساعی و شریف نظام مالیاتی.

حسین نمازی
وزیراموراقتصادی ودارایی

شماره:10085

بقرار اطلاع , برخی ماموران و مراجع مالیاتی از نظراتی که شورای عالی مالیاتی در پاسخ استعلام آنان یا مودیان مالیات اعلام می دارد , تبعیت ننموده و با نادیده انگاشتن آن استنباط شخصی خود را اعمال می نمایند که این امر علاوه بر ایجاد تشتت رویه و تنوع برخورد با مودیان در موارد مشابه , موجبات طرح پرونده در مراجع مختلف مالیاتی و طولانی شدن مراحل حل اختلاف مالیاتی را فراهم می نماید . از آنجا که شورای عالی مالیاتی هم بموجب مقررات مواد 252 تا 260 قانون مالیاتهای مستقیم و هم به اعتبار مراتب اداری و تجارب و دانش تخصصی اعضاء آن , تنها مرجع صلاحیتدار قانون ی برای اینگونه امور می باشد و نظرات آن مرجع , خواه در اجرای مفاد ماده 258 قانون مالیاتهای مستقیم و خواه در پاسخگوئی به استعلام واحدهای مالیاتی یا مودیان مالیات , پس از بحث و بررسی لازم در مراحل کارشناسی و تبادل نظر اعضاء هیأت عمومی شورا صادر می گردد . لذا نادیده گرفتن آن در اتخاذ تصمیمات مالیاتی حسب مورد نقص قانون یا تخلف اداری محسوب می گردد و طبعاً مستوجب پیگرد قانون ی متخلف از طریق دادستانی انتظامی مالیاتی خواهد بود . بنابراین , موکداً به آقایان مدیران مالیاتی یادآوری می نماید که اولاً – موارد استعلام منحصراً از طریق آنان صورت گیرد و ثانیاً – پس از وصول پاسخ , مراقبت کامل نمایند نظرات واصله بموقع اجراء گذاشته شود و در صورتیکه تخلفی در این رابطه مشاهده نمایند مراتب را مستقیماً به دادستانی انتظامی مالیاتی اعلام فرمایند . بدیهی است در مواردی که ماموران تشخیص مالیات یا مراجع مالیاتی نسبت به پاسخهای اعلام شده از سوی شورا استنباط متفاوتی دارند , لازم است پس از اعمال نظریه شورای عالی مالیاتی در امر مورد استعلام , نظرات خود را کتباً از طریق مدیرکل مربوط به دفتر این معاونت اعلام دارند تا به مرجع مزبور منعکس گردد .

علی اکبر عرب مازار
معاون درآمدهای مالیاتی

شماره:56636/44/90/4/30

پیرو بخشنامه شماره 38006- 17 / 8 / 75 نظر به اینکه حل و فصل سریع پرونده های مالیاتی مورد اختلاف و نهایتاً قطعیت مالیاتی و مختومه شدن پرونده های مذکور درحداقل زمان ممکن و وصول هرچه سریعتر مالیاتها از اهم موضوعات موردتوجه این معاونت میباشد،لذا مقرر میشود بمنظور اجتناب از صدور قرارهای مکررو تاخیر در امور و سرانجام نیل به اهداف فوق،ضمن تشریک مساعی کامل و همه جانبه با اداره کل امور هیاتهای حل اختلاف مالیاتی جداً مراقبت ونظارت نماینده کلیه حوزه های مالیاتی ابوابجمعی آن اداره کل موارد ذیل را بدقت رعایت نمایند.

 

1_ گزارش رسیدگی پرونده های مالیاتی بنا به مقررات وآیین نامه ها وبخشنامه های مالیاتی الزاما” باید از هر جهت واضح و صریح و بدون ابهام و مستدل و موجه باشد،بدین معنی که اگر درآمد مشمول مالیات از طریق قبول دفاتر و رسیدگی به آنها و برگشت برخی از اقلام هزینه یاتغییر ارزیابی کالا و مواد ابتدا یا انتهای دوره مالی مربوطه و … تشخیص شده است،دلایل و مستندات قانون ی غیرقابل قبول بودن هریک ازاقلام هزینه و تغییر ارزیابی و …. باید در گزارش رسیدگی درکناراقلام مزبور بطور کامل و واضح درج شده باشد. چنانچه درگزارش به ضمائمی اشاره و عطف میشود آن ضمائم جزء لاینفک گزارش محسوب و باید غیرمخدوش و بدون خط خوردگی و دارای توضیحات کافی و تماما” ممضی به امضاء مامورین تشخیص ذیربط و دارای شماره ثبت اندیکاتور باشد . درصورتیکه درآمد مشمول مالیات از طریق علی الراس تشخیص شده است،دلایل و مستندات قانون ی تشخیص علی الراس (یکی از بندهای سه گانه ماده 97 قانون مالیاتهای مستقیم درگزارش رسیدگی درج و بترتیبی که در ماده 98 مقررشده دلایل انتخاب نوع قرینه و نحوه تعیین میزان آن با توجیهات کافی در گزارش قید و درمورد ضریب اعمال شده نیز صفحه وردیف جدول ضرائب مالیاتی سال مربوطه بطورکامل درگزارش منعکس شده باشد و درهرحال اوراق پرونده هائیکه برای طرح در هیئت حل اختلاف مالیاتی ارسال میشود باید بترتیب تاریخی ثبت و ضبط پرونده هائی که برای طرح در هیئت حل اختلاف مالیاتی ارسال می شود باید به ترتیب تاریخی ثبت و ضبط پرونده ها برگ شمار باشند. مسئولین تحویل پرونده ها و متعاقبا” کارشناسان مالیاتی اداره کل امور هیاتهای حل اختلاف مالیاتی منبعد قبل از طرح پرونده ها در هیئت حل اختلاف آن ها را بازینی و درصورتیکه واحد اوصاف و مشخصات مشروحه فوق نباشند آنها را برای رفع نواقص و تکمیل به حوزه مالیاتی اعاده خواهند نمود و دراینصورت مسئولیت تاخیر رسیدگی و صدور رای به عهده مامورینی است که وظایف قانون ی خود رادرموارد مذکوره فوق بدرستی انجام نداده اند.

 

2_ قید این مطلب که پرونده در چه هیئتی (بدوی تجدید نظر،همعرض موضوع ماده 257 و …) مطرح میشود روی فرم دعوتنامه حضوردرجلسه هیئت حل اختلاف ضروری است .

 

3_ پرونده های مالیاتی مورد اختلاف باید دو روزاداری قبل از تاریخ تشکیل جلسه هیئت حل اختلاف به مسئول ذیربط در اداره کل مزبورتحویل شود بدیهی است آن اداره کل از تحویل پرونده ها زودتر یا دیرترازموعدمذکور خودداری خواهد نمود .

 

4_ مستنداً به ماده 246 قانون مالیاتهای مستقیم و ماده 26 آیین نامه سازمان تشخیص و بخشنامه شماره 38006- 17 / 8 / 75 مامورین ذیربط باید در جلسه هیئت حل اختلاف مالیاتی حاضر و اقدامات خود را توجیه و پاسخگوی سئوالاتیکه هیئت حل اختلاف در مقام رسیدگی به اعتراضات و ادعاهای مودی از آنها میکند باشند در غیر اینصورت هرگاه بعلت عدم حضورآنهاامکان صدوررای یا قرار صحیح و موافق قانون فراهم نشود مطابق مفاد بخشنامه فوق الاشاره قرار تجدید وقت بعلت عدم حضورمامور صادر خواهدشدومسئولیت تعویق رسیدگی و صدوررای یا قرار قانون ی بعهده مامورینی خواهد بود که در جلسه حاضر نشده اند.

 

5_ درمورد مالیاتهای تکلیفی موضوع ماده 104 که جنبه علی الحساب دارد،مالیات مطالبه شده درحقیقت مالیات گیرندگان وجوه مذکوردرماده یادشده است و بهمین لحاظ لازم است درگزارش مبنای مطالبه مالیاتهای موصوف،مشخصات دریافت کنندگان وجوه تصریح گردد،درغیراینصورت هیئت حل اختلاف قرار رفع نقص بعهده حوزه مالیاتی که این نوع مالیاتها را مطالبه کرده است صادر خواهد نمود .

 

6_ درمورد مطالبه مالیات حقوق نیز برعایت قانون و مفاد بخشنامه های صادره هویت دریافت کنندگان حقوق باید در گزارش مشخص و نحوه محاسبات کاملاً روشن باشد والاهیئت حل اختلاف مطابق قسمت اخیر بند 5 اقدام مینماید.

 

7_ نظر به اهمیت پرونده های مودیانیکه مالیات آنها پس ازاجرای ماده 181 قانون مالیاتهای مستقیم بموجب برگهای تشخیص متمم مطالبه میشود،لذا لازم است گزارش رسیدگی مبنای صدور برگ تشخیص این قبیل مودیان ازهر حیث کامل و بدون نقص و با توجیهات و دلایل موجه تنظیم و بخصوص از جهت انتخاب قرینه و اعمال ضریب و محاسبات و مدارک و مستندات تعلق درآمد به مودی دارای توضیحات کافی باشد تا مودیان موصوف نتوانند بااستفاده و تمسک به نقاط ضعف و ایرادات موجود در گزارش موجب صدور قراررسیدگی مجدد وبطی جریان امور و تعویق قطعیت مالیات شوند و بدون نیاز به صدور قرارصدور رای و ووصول مالیات در حداقل زمان امکان پذیرگردد.

 

8_ به جهت حضور بموقع درجلسات هیئت حل اختلاف و صرفه جوئی در وقت،ممیزین مالیاتی میتوانند فهرست تعدادی از پرونده های مورد اختلاف حوزه های خود را (حداقل ده پرونده) یکجا برای تعیین وقت جلسه ارسال نمایند تا برای آنها دریکروز معین تعیین وقت شود.

داریوش ایران بدی
معاون درآمدهای مالیاتی

شماره: 38006
تاریخ: 17 / 08 / 1375
پیوست:

حسب اطلاع واصله برخی از مأمورین تشخیص با آنکه به موجب ماده 246 قانون مالیاتهای مستقیم و اصول و قواعد کلی دادرسی مکلف به حضور در جلسات هیئت حل اختلاف مالیاتی و توجیه قانون ی و تشریح دلایل اقدامات خود هستند، این وظیفه مهم و اساسی را نادیده گرفته و در جلسات مزبور حاضر نمی شوند و عدم حضور آنها در اغلب موارد موجب صدور قرار و بالمال کندی جریان امور و تعویق قطعیت مالیات و مختومه شدن پرونده های مالیاتی می گردد،لذا موکداً متذکر می شود مأمورین تشخیص صادر کننده برگ تشخیص وفق مقررات جاری ملزم به حضور در جلسات هیئت حل اختلاف مالیاتی و پاسخ به سوالات هیئت در مورد دلایل اقدامات خود می باشند و در غیر این صورت تحت پیگرد انتظامی قرار خواهند گرفت. ممیزین کل مالیاتی که نظارت بر حسن اجرای قانون را عهده دار هستند موظفند از اوقات تشکیل جلسه هیئت در مورد پرونده های مالیاتی حوزه های ابوابجمعی خود مطلع و مامورین ذیربط را به جلسات هیئت اعزام و موارد تخلف را به اداره کل اعلام نمایند و الا مواخذه خواهند شد. هیئت های حل اختلاف مالیاتی در صورتیکه عدم حضور مامورین تشخیص ذیربط موجب عدم امکان صدور رأی شود ضمن صدور دستور تجدید وقت رسیدگی با قید این مطلب (به علت عدم حضور مامو رتشخیص مربوط تجدید دعوت به عمل آید.) در صورتجلسه، موظفند مراتب را سریعاً از طریق اداره کل به دفتر اینجانب و دادستانی انتظامی مالیاتی اعلام تا متخلفین تحت پیگرد واقع و مجازات شوند.

داریوش ایرانبدی
معاون درآمدهای مالیاتی

شماره:44276

اداره کل بقرار مسموع بعضی ازهیاتهای حل اختلاف مالیاتی حکم قسمت اخیر ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 1366 را مبنی بر لزوم رعایت نظرشعب شورایعالی مالیاتی در صدور رای نادیده گرفته و از این جهت علاوه براینکه مرتکب تخلف قانون ی و عدم اجرای صحیح مقررات میشود، موجبات نارضایتی و بدبینی مودیان و مراجعه و شکایت آنها را به سایر مراجع غیر مالیاتی نظیر نهاد ریاست جمهوری دیوان عدالت اداری،بازرسی کل کشور و کمیسیون اصل 90 قانون اساسی فراهم نموده و در نهایت سبب تاخیر در وصول مالیاتهای حقه نیز میشوند، لذا بمنظور اجرای کامل مقررات وپرهیز از بروز وضعیت فوق الاشاره متذکرمیشود رعایت حکم قسمت اخیر ماده 257 از الزامات صریح قانون ی بوده و در صورتیکه حکم مزبور رعایت نشود متخلفین از طریق دادستانی انتظامی مالیاتی تحت پیگرد قانون ی قرارخواهند گرفت .

احمدحسینی
معاون درآمدهای مالیاتی

شماره:58536/13103/4/30

نظر به اینکه درخصوص اجرای ماده 259 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 66 و اصلاحیه بعدی آن و بطور کلی شروع یا به جریان انداختن مجدد عملیات اجرائی پس از صدور آراء شورایعالی مالیاتی کراراً سئوالاتی مطرح و نظریه های مختلفی ابراز میشود، لذا به لحاظ رفع هرگونه ابهام و ایجاد رویه واحد شایسته است به مسئولیت امرابلاغ گردد،درمواردیکه رای مورد شکایت از طرف شورایعالی مالیاتی نقض که به تبع آن پرونده امر به هیات همعرض ارجاع خواهد شد شروع یا ادامه عملیات اجرائی (حسب مورد) صحیح نبوده و در این حالت ایجاب می نماید که تا پایان رسیدگی مجدد توسط هیئت حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 257 قانون فوق الذکر (هیئت همعرض و صدوررای قطعی) عملیات اجرائی متوقف بماند.

احمد حسینی
معاون درآمدهای مالیاتی

شماره:41000/3442/5/30

احمدحسینی
معاون درآمدهای مالیاتی

شماره:58536/13103/4/30

همانگونه که اطلاع دارند بموجب ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 1366 در مواردی که رای مورد شکایت از طرف شعب شورایعالی مالیاتی نقض میگردد پرونده امر جهت رسیدگی مجدد به هیئت حل اختلاف دیگری ارجاع خواهد شد و مرجع مزبور مجدداً موضوع اختلاف مالیاتی را بر طبق فصل سوم قانون مذکور و با رعایت نظر شعبه شورایعالی مالیاتی رسیدگی و رای مقتضی میدهد و رائی که بدین ترتیب صادر میشود و لازم الاجرا است . متاسفانه در بعضی موارد مشاهده گردیده که هیئتهای مذکور علیرغم الزام قانون ی به تبعیت از نظر شعب شورایعالی مالیاتی آرائی برخلاف آن صادر نموده و علاوه بر نقض صریح و آشکار قوانین مالیاتی اسباب سلب اعتماد عمومی را نسبت به وزارت امور اقتصادی و دارائی علی الخصوص مراجع دادخواهی پیش بینی شده در قانون مالیاتهای مستقیم فراهم نموده اند که صدور چنین آرائی تخلف انتظامی محسوب میگردد . علیهذا موکداً و برای آخرین بار یادآور میگردد که هیئتهای مذکور قانون اً مکلق و موظف به رعایت نظرات شورایعالی مالیاتی در آراء صادره خود میباشند و به منظور حسن اجرای این دستورالعمل مدیران کل مالیاتی وظیفه دارند با بررسی آرائی که بدین ترتیب صادر میگردد در صورت مشاهده تخلف مراتب را جهت تعقیب انتظامی به دادستانی انتظامی مالیاتی و همچنین جهت اطلاع اینجانب اعلام دارند .

احمد حسینی
معاون درآمدهای مالیاتی

شماره:13094/4741/4/30

شورای عالی مالیاتی

با لمس و یا کلیک هر عنوان ، می توانید مطالب آن را بخوانید

اداره کل امور هیأتهای حل اختلاف مالیاتی

حسب ارجاع مقام معاونت محترم درآمدهای مالیاتی درجلسه مورخ 18 / 4 / 1376 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی مطرح است و اجمال آن اینست که شعب شورای عالی مالیاتی در مواردیکه نمایندگان وزارت اموراقتصادی و دارائی و شورایعالی قضائی یا دادگستری عضو هیأت حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر قبلا نسبت به موضوع مطروحه رای داده باشند رای آنها را رای هیأت تجدیدنظر محسوب نمیکنند و بدون رسیدگی به شکایت مودی از چنین رائی پرونده را قابل طرح مجدد در هیأت تجدیدنظر میدانند و ریاست محترم شورای عالی مالیاتی نیز برهمین اساس پرونده را جهت ارجاع به هیأت حل اختلاف مالیاتی تجدید نظر اعاده مینماید که این موضوع مورد قبول و تمکین بعضی از هیأتهای حل اختلاف مالیاتی تجدید نظر نمیباشد لذا درخواست شده تا هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیاتهای مستقیم نسبت به موضوع اظهارنظر نماید . رای اکثریت هیأت عمومی پس از بحث و تبادل نظر در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیاتهای مستقیم بشرح آتی مبادرت به صدور رای می نماید: از آنجا که باستناد تبصره 2 ماده 247 قانون مالیاتهای مستقیم نماینده وزارت متبوع یا نماینده دادگستری عضو هیأت حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر نباید قبلاً نسبت به موضوع مطروحه رای داده باشند بنابراین چنانچه مفاد تبصره 2 ماده مزبور رعایت نشود و پیش از احراز صلاحیت اعضاء هیأت , اقدام به تحریر و اظهارنظر روی فرم رای گردد , تصمیم متخذه به نحو فوق فاقد اعتبار قانون ی بوده و رای تلقی نمیشود . فلذا چون طبق بند 4 ماده 255 قانون مزبور شورای عالی مالیاتی به شکایت واصله از آراء قطعی هیأتهای حل اختلاف مالیاتی تجدید نظر رسیدگی مینماید, بدیهی است در صورتیکه نسبت به اتخاذ تصمیم هیأتی که قبل از احراز صلاحیت اعضاء آن تشکیل گردیده شکایتی به شورای عالی مالیاتی واصل گردد بلحاظ قابل طرح نبودن چنین شکایتی شورا بدون رسیدگی , پرونده را جهت ارجاع به هیئت حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظری که وفق مقررات قانون تشکیل میگردد عودت خواهد داد .

محمود حمیدی- علی افرا- غلامحسین هدایت عبدی- محمدعلی بیگ پور-علی اکبرنوربخش- داریوش آل آقا.

نظر اقلیت:
نظر اعضاء اقلیت هیئت عمومی شورای عالی مالیاتی حسب دلائل زیر بر این است که اینگونه آراء باید در یکی از شعب شورای عالی مالیاتی مطرح شود تا چنانچه معلوم گردد در تشکیل هیئت حل اختلاف مالیاتی رعایت تبصره 2 ماده 247 قانون مالیاتهای مستقیم و سایر اصول دادرسی نشده بلحاظ این نقض و همچنین نقائص دیگری که ممکن است مودی بطور مدلل در شکوائیه عنوان نموده باشد , رای مذکور نقض و پرونده به هیئت موضوع ماده 257 قانون مذکور ارجاع شود:

 

1_ در ماده 251 قانون مالیاتهای مستقیم که مجوز اصلی مراجعه مودیان و ممیزین کل مالیاتی به شورای عالی مالیاتی است , علت مراجعه عدم رعایت قوانین و مقررات موضوعه و یا نقض رسیدگی بطور عام مطرح گردیده و تفکیک و تمایزی بین انحاء مختلف قصور یا تخطی از مقررات و نقض رسیدگی در آن مشهود نمیباشد و در نتیجه نمیتوان گفت عدم رعایت تبصره 2 ماده 247 مستثنی از این قاعده کلی است , بلکه این نیز یکی از موارد بیتوجهی به قوانین و مقررات و یا نقض رسیدگی است .

 

2_ طبق ماده 256 قانون مالیاتهای مستقیم هر یک از شعب شورای عالی مالیاتی ملزم هستند حسب ارجاع رئیس شورای عالی مالیاتی به شکایت مودی یا ممیز کل مالیاتی رسیدگی و رای دایر بر نقض رای یا رد شکایت صادر نمایند و اختیار دیگری که یکی از این ارکان با استفاده از آن بتوانند دستور ثالثی بدهند, وجود ندارد .

 

3_ طبق نص صریح ماده 559 قانون آیین دادرسی مدنی , اگر دادگاه که حکم یا قرار داده است , خارج از صلاحیت ذاتی خود به دعوائی رسیدگی کرده باشد , این ترتیب صدور حکم با قرار از موارد نقض میباشد .

محمدعلی خوش اخلاق- محمدرزاقی- محمدعلی سعیدزاده

شماره:4301/4/30

گزارش شماره 37 / 26014- 11 / 8 / 70 اداره کل مالیات بر شرکتها عنوان جناب آقای حسینی معاونت محترم درآمدهای مالیاتی حسب ارجاع مورخ 3 / 3 / 72 مشاورالیه و در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 در هیئت عمومی شورایعالی مالیاتی مطرح است، واجمال قضیه از این قرار است که اداره کل مزبور حسب استنباط از ماده 257 معتقد است در مواردیکه شعبه شورایعالی مالیاتی رای هیئت حل اختلاف تجدید نظر را صرفاً با یک دلیل خاص نقض می کند هیئت حل اختلاف مالیاتی تجدید رسیدگی همعرض موضوع ماده 257 قانون مکلف است فقط از جهت یا جهات دیگری غیر از نظر شعبه شورایعالی مالیاتی اقدام به صدور رای نماید. رای صادره برخلاف مدلول ماده 257 بوده و قطعیت نداشته قابلیت اجرا ندارد.
هیات عمومی شورایعالی مالیاتی با ملاحظه مدلول مواد 251 ، 256 ، 257 ، قانون مالیاتهای مستقیم وپس از بحث وتبادل نظر در اطراف و جوانب موضوع وعنایت برویه جاری به شرح آتی مبادرت به صدور رای می نماید:

طبق نص صریح ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 1366 هیئت های حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده مزبور باید در رسیدگی مجددبا رعایت نظر شعبه شورایعالی مالیاتی رای مقتضی صادر نمایند. و با ملاحظه اینکه به موجب قسمت اخیر ماده یادشده آراء صادره قطعی ولازم الاجراء است موقوف الاجراء گذاردن آنها به هیچ وجه وجاهت قانون ی ندارد.

محمد تقی نژاد عمران- علی اکبر سمیعی-محمد طاهر-محمد رزاقی-مجید میرهادی-محمود حمیدی-علی اکبر نور بخش-علی اصغر محمدی-محمد علی سعیدزاده

شماره:3615/4/30

نامه شماره 48 / 13043- 8 / 8 / 67 اداره کل اموراقتصادی ودارائی استان تهران عنوان معاونت محترم درآمدهای مالیاتی منضم به نامه شماره 3 / 1322- 2 / 8 / 67 ممیزکلی کد 3 درموردنحوه احتساب مالیات تقسیم وافراز املاکی که مالکیت آنها مشاع است وپس ازتفکیک بعضی ازشرکاء مالک قسمت مرغوبتری میشوند حسب ارجاع مورخ 9 / 8 / 67 معاونت درآمدهای مالیاتی دراجرای بند 3 ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم درشورایعالی مالیاتی مطرح است . شورا پس ازبحث و تبادل نظردراطراف و جوانب موضوع به شرح آتی مبادرت بصدوررای مینماید:

رای شورایعالی مالیاتی نظراکثریت بطورکلی افرازو تقسیم املاک مشاعی به نسبت حصه هریک ازمالکین درصورتی که ارزش سهم هریک از مالکین مشاعی پس ازتفکیک وتقسیم وثبت سندباارزش حصه آنهاقبل ازتفکیک وتقسیم وثبت سندتفاوتی نداشته باشدمشمول هیچگونه مالیاتی اعم ازمالیات بردرآمدبخش املاک یامالیات بردرآمد اتفاقی نخواهدبود اما مواردی که ارزش سهم برخی ازمالکین پس ازتقسیم وتفکیک نسبت به ارزش سهم آنها قبل تقسیم وتفکیک بیشتر شود هرگاه بابت آن وجهی به کسانی که ارزش سهم آنهاپس تقسیم وتفکیک نسبت بحالت قبل کاهش یافته است پرداخت نماینددرصورتیکه ارزش سهم ملک دریافت کنندگان وجه باضافه مبلغی که دریافت نموده اند بیش از ارزش سهم ملک مشاع آنهاقبل از تنظیم وتفکیک باشد دریافت کنندگان وجه نسبت به مبلغ اضافی که عایدشان میشود طبق مقررات ماده 30 مشمول مالیات خواهند بود، واگرمحرزشود کسانی که ارزش سهم آنها بعداز تقسیم وتفکیک نسبت بحالت قبل افزایش یافته وجهی به کسانی که ارزش سهم آنها کاهش یافته پرداخت نکرده اند یاکمتراز مبلغی که میباید پرداخت نمایند پرداخت کرده اند نسبت پرداختی درحالت اخیرمشمول مالیات بردرآمد اتفاقی خواهند بود.

محمد تقی نژادعمران- علی اکبرسمیعی- محمد طاهر- محمدتقی قزلباش –

نظراقلیت:
مطالبه مالیات بردرآمد اتفاقی دراینگونه موارد صرفا در شرایط احراز واگذاری حقوق مسلم فرد ویاافرادی بطوربلاعوض به سایرین موجه خواهند بود و درموارد دریافت و پرداخت مابه التفاوت بهای قسمتهای افرازی عضو اقلیت معتقد براعمال حکم ماده 30 قانون مالیاتهای مستقیم نمیباشد زیرا ماده 30 یادشده درمواردی حاکم است که ضمن واگذاری برخی ازحقوق موضوع ماده 19 آن قانون باستثنای موارد مذکور درموارد 20 تا 29 مانند حق رضایت مالک یا حق ارتفاق،مالکیت ملک برای واگذارنده حفظ شود .

درخصوص مسئله مطروحه از سوی اداره کل اموراقتصادی و دارائی استان تهران باید حصه هر یک از مالکین ملک را براساس ارزش آن مورد توجه قرار دادبعنوان مثال اگرسه نفر بطور مساوی زمینی را مشاعا مالک باشند و آنرا به سه قطعه با مساحت مساوی الف و ب و ج افراز نمایند و بترتیب قطعات مزبور حسب موقعیت خود 3000000 ریال،2000000 ریال و 1000000 ریال ارزش داشته باشند، صاحب قطعه ج میتواند بادریافت 1000000 ریال مابه التفاوت ازصاحب قطعه الف نسبت به افراز رضایت دهد ویاثلث قطعه الف را بانضمام قطعه ج تصاحب نماید. پس درواقع او بطور ضمنی با دریافت 1000000 ریال،ثلث ملک خود از قطعه الف را به وی انتقال داده است واین مبلغ حسب مورد مشمول ماده 22 یا ماده 2 ماده 23 قانون مالیاتهای مستقیم خواهد بود.

محمد رزاقی

شماره:10898/4/30

گزارش شماره 1152 / 5 / 30 مورخ 5 / 5 / 67 دفترفنی مالیاتی حسب ارجاع شماره 11637 مورخ 6 / 5 / 67 معاونت محترم درآمدهای مالیاتی دراجرای بند 3 ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم درشورایعالی مالیاتی مطرح و اجمال قضیه اینست:

درمواردیکه مدیر عامل یا یکی از اعضای هیئت مدیره شرکتی بموجب سند رسمی اجاری محلی رابنام خود (شخص حقیقی) اجاره ودر سنداجاری تصریح میشود که حق کسب و پیشه متعلق به مستاجربوده وبدون اجازه مالک حق واگذاری بغیر را ندارد و محل مذکوربعنوان محل قانون ی یا شعبه شرکت مورداستفاده واقع شده وسپس به عللی مانند تغییرمحل ،توقف فعالیت شعبه و یا انحلال شرکت مستاجر قصد انتقال حق واگذاری محل موصوف را به غیردارد، ازجهت صلاحیت مطالبه مالیات بر درآمد ناشی از نتقال حق مزبور بین اداره کل مالیات برشرکتها و سایر ادارات کل مالیاتی تابعه اختلاف نظر وجود دارد که غالبا موجب سرگردانی وبلاتکلیفی مودیان شده و دفترفنی مالیاتی بابررسی سنداجاره مربوط و استدلال باینکه بدون اجازه مالک حق انتقال به غیراز مستاجر سلب و تعلق سر قفلی درمدارک ارائه شده به مستاجر تصریح دارد و شرکت هم قبلا بابت حق انتقال محل یا حق کسب و پیشه وجوه یا امتیازاتی پرداخت ننموده باتوجه به تبصره 2 ماده 19 قانون روابط مالک ومستاجرمصوب سال 1356 حق واگذاری محل را متعلق به مستاجرمذکوردرسنداجاره رسمی (شخص حقیقی) اعلام نموده است،در صورتیکه مشاور معاونت درآمدهای مالیاتی و ممیزکل اداره کل مالیات برشرکتها با توجه به تبصره 3 ماده 28 قانون مالیاتهای مستقیم حق واگذاری محل مشروحه فوق را جزء دارائی شرکت دانسته و مطالبه مالیات را ازجانب حوزه های مالیاتی اداره کل مالیات برشرکتها میدانند. شورایعالی مالیاتی پس ازبحث وبررسی در اطراف و جوانب موضوع بشرح آتی اظهار نظرمینماید: رای شورایعالی مالیاتی بطورکلی صرف استقرارمحل قانون ی یا شعبه شرکت درمحلی که توسط مدیرعامل یا یکی ازسهامداران شرکت و بنام آنها (شخص حقیقی) بموجب سندرسمی اجاره شده است باعنایت باینکه تبصره 2 ماده 19 قانون مالک و مستاجرحق کسب وپیشه یا تجارت رامختص به مستاجر همان محل دانسته وانتقال آن به مستاجر جدید را منحصرا” باتنظم سندرسمی معتبرشناخته است بشرطی که سندرسمی جدیدی بین مالک ملک وشرکت تنظیم نشده باشد وشرکت هم ادعای اثبات شده ای مبنی بر تعلق حق واگذاری محل مذکور بخود ارائه نداده باشد و دلیل و مدرک خارجی نیزکه دلالت بر تعلق حق واگذاری محل به شرکت نمایددردست نباشد،دلیل بر اختصاص وتعلق حق کسب وپیشه یاتجارت محل موصوف به شرکت نبوده وحق کسب و پیشه یاتجارت مختص به کسی است که قانون اورا مستاجرشناخته است (شخص حقیقی) بنابراین مطالبه مالیات بر درآمد ناشی ازانتقال حق واگذاری موارد مذکور بعهده حوزه های مالیاتی رسیدگی کننده به وضعیت مالیاتی شرکتها نخواهد بود.

محمدتقی نژاد- علی اکبرسمیعی- محمدرزاقی

نظراقلیت:
رای اکثریت درمواردیکه محل قانون ی ،شعبه شرکتهاواشخاص حقوقی بموجب اسنادرسمی دراجاره مدیرعامل یایکی ازاعضای هیات مدیره یاسهامداران بوده ودرپرونده امردلایل ومستنداتی حاکی ازانتقال حق واگذاری مذکور در ازاء وجه یا امتیازبشرکت وجود نداشته وشرکت بهنگام تغییر محل و واگذاری آن بمدیرعامل یایکی ازاعضای هیات مدیره با سهامداران از این بابت درآمدی تحصیل نماید مورد تایید است . اما درخصوص انحلال اشخاص حقوقی چون دراین حالت انتقال حق واگذاری مطرح نیست که بترتیب فوق عمل شود باتوجه به تصرف محل توسط شرکت تعلق حق انتقال محل وکسب وپیشه برای شرکت منحله محرز بوده و جهت محاسبه مالیات آخرین دوره عملیات شخص حقوقی بایدارزش حق واگذاری جزودارائیهای شخص حقوقی منحله بحساب آید.دراین مورد نیزچنانچه شخص حقیقی (مدیرعامل یااعضاء هیات مدیره یا سهامداران سابق شرکت) قصد انتقال حق واگذاری را داشته باشد رسیدگی و مطالبه مالیات بردرآمد ناشی ازانتقال حق واگذاری و نهایتاً صدورگواهی بعهده حوزه مالیاتی محل وقوع حق خواهدبود.

محمدطاهر- محمودحمیدی

شماره:7039/4/30

رای شورایعالی مالیاتی نظراکثریت بطورکلی افرازو تقسیم املاک مشاعی به نسبت حصه هریک ازمالکین درصورتی که ارزش سهم هریک از مالکین مشاعی پس ازتفکیک وتقسیم وثبت سندباارزش حصه آنهاقبل ازتفکیک وتقسیم وثبت سندتفاوتی نداشته باشدمشمول هیچگونه مالیاتی اعم ازمالیات بردرآمدبخش املاک یامالیات بردرآمد اتفاقی نخواهدبود اما مواردی که ارزش سهم برخی ازمالکین پس ازتقسیم وتفکیک نسبت به ارزش سهم آنها قبل تقسیم وتفکیک بیشتر شود هرگاه بابت آن وجهی به کسانی که ارزش سهم آنهاپس تقسیم وتفکیک نسبت بحالت قبل کاهش یافته است پرداخت نماینددرصورتیکه ارزش سهم ملک دریافت کنندگان وجه باضافه مبلغی که دریافت نموده اند بیش از ارزش سهم ملک مشاع آنهاقبل از تنظیم وتفکیک باشد دریافت کنندگان وجه نسبت به مبلغ اضافی که عایدشان میشود طبق مقررات ماده 30 مشمول مالیات خواهند بود، واگرمحرزشود کسانی که ارزش سهم آنها بعداز تقسیم وتفکیک نسبت بحالت قبل افزایش یافته وجهی به کسانی که ارزش سهم آنها کاهش یافته پرداخت نکرده اند یاکمتراز مبلغی که میباید پرداخت نمایند پرداخت کرده اند نسبت پرداختی درحالت اخیرمشمول مالیات بردرآمد اتفاقی خواهند بود.

محمد تقی نژادعمران- علی اکبرسمیعی- محمد طاهر- محمدتقی قزلباش –

نظراقلیت:
مطالبه مالیات بردرآمد اتفاقی دراینگونه موارد صرفا در شرایط احراز واگذاری حقوق مسلم فرد ویاافرادی بطوربلاعوض به سایرین موجه خواهند بود و درموارد دریافت و پرداخت مابه التفاوت بهای قسمتهای افرازی عضو اقلیت معتقد براعمال حکم ماده 30 قانون مالیاتهای مستقیم نمیباشد زیرا ماده 30 یادشده درمواردی حاکم است که ضمن واگذاری برخی ازحقوق موضوع ماده 19 آن قانون باستثنای موارد مذکور درموارد 20 تا 29 مانند حق رضایت مالک یا حق ارتفاق،مالکیت ملک برای واگذارنده حفظ شود .

درخصوص مسئله مطروحه از سوی اداره کل اموراقتصادی و دارائی استان تهران باید حصه هر یک از مالکین ملک را براساس ارزش آن مورد توجه قرار دادبعنوان مثال اگرسه نفر بطور مساوی زمینی را مشاعا مالک باشند و آنرا به سه قطعه با مساحت مساوی الف و ب و ج افراز نمایند و بترتیب قطعات مزبور حسب موقعیت خود 3000000 ریال،2000000 ریال و 1000000 ریال ارزش داشته باشند، صاحب قطعه ج میتواند بادریافت 1000000 ریال مابه التفاوت ازصاحب قطعه الف نسبت به افراز رضایت دهد ویاثلث قطعه الف را بانضمام قطعه ج تصاحب نماید. پس درواقع او بطور ضمنی با دریافت 1000000 ریال،ثلث ملک خود از قطعه الف را به وی انتقال داده است واین مبلغ حسب مورد مشمول ماده 22 یا ماده 2 ماده 23 قانون مالیاتهای مستقیم خواهد بود.

محمد رزاقی

شماره:10898/4/30

“صورت جلسه هیات عمومی شورایعالی مالیاتی ”
نامه شماره 37 / 11561- 24 / 5 / 1367 اداره مالیات برشرکتهابه انضمام فتوکپی نامه شماره
3 /م / 455- 18 / 5 / 1367 ممیزکلی شماره 3 آن اداره حسب ارجاع معاونت درآمدهای مالیاتی دراجرای بند 3 ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم اسفندماه 1345 درشورامطرح است واجمال قضیه این است که:
دفترفنی مالیاتی طی نامه شماره 644 / 5 / 30- 26 / 3 / 1367 به استنادماده 22 قانون ثبت اسنادواملاک کشورتاریخ تملک املاکی که براساس احکام صادره ازسوی دادگاه انقلاب اسلامی به مالکیت کمیته امدادامام خمینی درآمده اند راتاریخ صدورسندمالکیت دانسته که این نظربه دلیل اینکه ازتاریخ صدور احکام تاصدوراسنادمالکیت مدتی وقفه وجودداردمورداشکال اداره کل مالیات برشرکتهاقرارگرفته است شوراپس ازشورومشورت وبررسی اسنادو مدارک منضم به نامه اداره کل مالیات برشرکتهابه شرح آتی اعلام رای می نماید رای شورایعالی مالیاتی:
چون بموجب بند د تبصره 11 قانون بودجه سال 1365 کل کشورمصوب 26 / 12 / 1364 مجلس شورای اسلامی املاکی که دراجرای تبصره 82 قانون بودجه سال 1362 مصوب 26 / 12 / 1361 مجلس شورای اسلامی به مالکیت دولت درآمده است به تملک کمیته امدادامام درمی آیدلذاتاریخ مالکیت کمیته امدادامام خمینی نسبت به املاک مزبورتاریخ اجرای قانون بودجه سال 1365 ویابه عبارتی اول سال 1365 می باشد.
محمدتقی نژادعمران علی اکبرسمیعی محمدطاهر
محمدرزاقی محمودحمیدی
“مجموعه قوانین مالیاتی- تدوین امیرهوشنگ ساسان نژاد- سال 1375-
انتشارات فردوسی “صفحه 328

شماره:6579/4/30

“صورت جلسه هیات عمومی شورایعالی مالیاتی “
اختلاف نظربین دفترفنی مالیاتی وممیزکلی اداره کل اموراقتصادی و دارائی استان تهران ازباب شمول یاعدم شمول مقررات تبصره 3 ماده 134 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 1345 واصلاحیه های بعدی آن درموردشغل بسازوبفروش موضوع گزارش شماره 559 / 5 / 30- 10 / 2 / 1367 منضم به گزارش وارده به شماره 4074 / 4 / 30- 22 / 4 / 1367 آقای علی اصغرعابدی مشاورمحترم معاونت درآمدهای مالیاتی حسب ارجاع مورخ 11 / 3 / 1367 معاونت محترم درآمدهای مالیاتی حسب ارجاع مورخ 11 / 3 / 1367 معاونت محترم درآمدهای مالیاتی دراجرای بند 3 ماده 257 قانون یادشده به شوراارجاع وشورابابحث و بررسی لازم پیرامون موضوع بشرح آتی اعلام رای می نماید:
ازآنجاکه مقررات تبصره 2 ماده 134 مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 1345 واصلاحیه های بعدی آن ازجهت درآمدهای معوقه واستثنائی که منشاآن پنج فعالیت مداوم یابیشترباشدمقیدومحصوربه درآمدهای حاصل ازحق تالیف و اختراع واکتشاف گردیده ودرمورددرآمدهای مشابه آن ازطرف وزارت متبوع تاکنون فهرستی تهیه وبه تصویب هیات وزیران نرسیده لذادرآمدحاصل ازشغل بسازوبفروش که منشاآن لااقل پنج سال فعالیت مداوم بوده باشدمشمول تبصره مذکورنمی گردد.

محمدتقی نژادعمران محمدطاهر محمدتقی قزلباش محمودحیدری

نظراقلیت:
نظربه اینکه تحقق درآمدناشی ازفعالیت بسازوبفروش بدون فروش املاک غیرممکن است وازطرفی درتبصره 2 ماده 134 بفروش املاک تصریح شده است و احداث بنای مشمول مالیات بردرآمدبسازوبفروش نیزممکن است مستلزم پنج سال فعالیت مداوم یابیشترباشد،لذادرآمدحاصل ازبسازوبفروش که بافروش ملک تحقق می یابدازجهت نحوه محاسبات مالیات مشمول مقررات تبصره مذکورخواهدبود.

علی اکبرسمیعی

“مجموعه قوانین مالیاتی- تدوین امیرهوشنگ ساسان نژاد- سال 1375-
انتشارات فردوسی ” صفحه 327
10

شماره:4158/4/30

توجه: به رای دیوان عدالت اداری ه 71 / 191- 28 / 9 / 72 رجوع شود.
گزارش شماره 20 / 509- 28 / 7 / 1366 دفتر فنی مالیاتی حسب ارجاع شماره 31582- 28 / 7 / 1366 معاونت محترم درآمدهای مالیاتی در اجرای بند 3 ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1345 و اصلاحیه های بعدی آن در شورا مطرح است اجمال آن این است که: در اجرای مقررات ماده 85 و ماده 19 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1345 و اصلاحیه های بعدی آن شرکت منحله ایکه دارائی آن در روز انحلال مشتمل بر ملک یا املاکی است که در جهت تصفیه شرکت بفروش میرسد و مالیات نقل وانتقال املاک و حق واگذاری ملک متعلق بشرکت منحله که در دوره انحلال واگذاری می شود طبق کدامیک از مقررات بخشهای قانون مالیات بر درآمد قابل مطالبه میباشد و ماخذ و نحوه تعیین درآمد چگونه است .

پس از بررسی لازم پیرامون کلیه جوانب امر شورا بشرح زیر اعلام نظر می نماید:
رای اکثریت:

با عنایت ماده 208 قانون تجارت مصوب … مبنی بر اینکه تا خاتمه امر تصفیه شخصیت حقوقی شرکت جهت انجام امور مربوط به تصفیه باقی خواهد ماند،چنانچه در دوران تصفیه ملک یا حق واگذاری متعلق به شرکت منحله واگذار گردد واگذاری ملک یا سرقفلی بموجب ماده 109 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1345 و اصلاحیه های بعدی آن مشمول مالیات بر درآمد بخش املاک میباشد و تاریخ تملک،تاریخی است که ملک یا سرقفلی را شرکت تملک نموده باشد،علیهذا تاریخ انحلال شخص حقوقی در نحوه احتساب مالیات نقل و انتقال ملک یا حق واگذاری شرکت منحله ،که مورد نقل و انتقال واقع میشود تاثیر نخواهد داشت .

محمد تقی نژاد عمران- محمد طاهر-علی ظریف گزار- محمدتقی قزلباش

نظر اقلیت:

از مفاد مادتین ماده 85 و ماده 88 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره‌های ذیل آنها چنین استباط می شود که مقررات مربوط به تعیین مالیات دوره انحلال اشخاص حقوقی متضمن حکم خاصی است که در ارتباط با مالیات نقل و انتقال املاک وارد بر عام موضوع ماده 19 قانون یاد شده است بنابراین مالیاتهای وصول شده بابت انتقالات قطعی املاک وحق واگذاری محل در آخرین دوره عملیات قطعی کسر خواهد گردید و اگر مالیات اخیر الذکر قبلا” واریز شده باشد مالیات دیگری بابت انتقال ملک یا حق واگذاری قابل مطالبه نخواهد بود.

محمد رزاقی

شماره:4355/4/30

“صورت جلسه هیات عمومی شورایعالی مالیاتی “
گزارش شماره 20 / 2210- 26 / 9 / 1366 دفترفنی مالیاتی حسب ارجاع شماره شماره 41226- 26 / 9 / 1366 معاونت محترم درآمدهای مالیاتی جهت اظهارنظر مشورتی دراجرای بند 3 ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 1345 واصلاحیه های بعدی آن به شوراارجاع گردیده است .اجمال مطلب این است که عبارت حوادث وسوانح موضوع تبصره ذیل ماده 158 قانون یادشده شامل هر نوع رویدادی ک خارج ازاراده فردی وگروهی باشدمی گرددودراین رابطه خسارات ناشی ازجنگ تحمیلی رژیم بعثی عراق باایران نیزمی تواندمشمول آن گردد.موضوع درشورامطرح وپس ازبررسی وتبادل نظرکافی به شرح زیراظهارنظر می شود.
رای اکثریت:
نظربه این که حوادث وسوانح مذکوردرتبصره یک ماده 158 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 1354 واصلاحیه های بعدی آن منحصربه زلزله وسیل می باشدلذاخسارات ناشی ازجنگ تحمیلی مشمول تبصره یادشده نخواهد بود.

محمدتقی نژادعمران محمدطاهر محمدتقی قزلباش

نظراقلیت:
باتوجه به عبارت”ازقبیل “مندرج درتبصره ماده 157 قانون مالیاتهای مستقیم چنین استنباط می شودکه ذکرموارد”زلزله وسیل “جنبه تمثیلی داشته نه حصری ،بنابراین وباعنایت به تشابه عارض جنگ باعوارض ناشی ازسیل و زلزله ،جنگ نیزازمصادیق بارزحکم تبصره مذکورمی باشد.

محمدرزاقی محمدخالقی

“مجموعه قوانین مالیاتی- تدوین امیرهوشنگ ساسان نژاد- سال 1375-
انتشارات فردوسی “صفحه 325
10

شماره:473/4/30-30/1/67

“صورت جلسه هیات عمومی شورایعالی مالیاتی “
نامه شماره 2504- 23 / 2 / 1366 اداره کل مالیات برارث واراضی بایرمنضم به پیشنهاددوتن ازنمایندگان وزارت اموراقتصادی ودارائی درهیات های حل اختلاف مالیاتی اداره کل مزبورمبنی برعدم احتساب آن قسمت ازاموال متوفی که به علل مختلف موردادعا وتصرف سازمانهای دولتی ونهادهای انقلابی واقع وبه لحاظ مذکورورثه نمی توانندنسبت به اموال یادشده اعمال حق مالکیت نمایندجزماترک مشمول مالیات تاتعیین تکلیف نهائی واطلاع به سازمانهای مربوط مبنی براعلام فوری تصمیم قطعی متخذه درخصوص اموال موصوف به حوزه مالیاتی مربوط به منظوراضافه نمودن ارزش اموال یابهای پرداختی آنهاجزماترک ومطالبه مالیات متعلقه حسب ارجاع سرپرست حوزه معاونت درآمدهای مالیاتی دراجرای بند 3 ماده 257 درشورایعالی مالیاتی مطرح است .شوراپس ازبحث وبررسی وتبادل نظردراطراف وجوانب موضوع به شرح آتی مبادرت به اظهارنظرمی نماید:
رای شورایعالی مالیاتی
در مورد اموالی که جز ماترک متوفی بوده و در مقام تشخیص و مطالبه مالیات بر ارث بموجب مدارک مثبته محرز شودکه به علل معاذیر قانون ی اعمال حق مالکیت نسبت به آن اموال متعذر است با استنباط ازتبصره 3 ماده 176 وقسمت آخرماده 190 و ماده 197 قانون مالیاتهای مستقیم می توان تا تعیین تکلیف نهائی یا رفع معاذیر قانون ی پرونده مالیات برارث را نسبت به اموال موضوف مفتوح تلقی ونسبت به بقیه اموال اقدام نمود.البته پس از تعیین تکلیف نهائی اموال موردبحث بایدطبق مقررات مربوط عمل شود.
محمدتقی نژادعمران علی اکبرسمیعی محمدطاهر
محمدرزاقی محمدخالقی
بانتیجه موافقم
“مجموعه قوانین مالیاتی- تدوین امیرهوشنگ ساسان نژاد- سال 1375-
انتشارات فردوسی “صفحه 326
10

شماره:3481/4/30

صورتجلسه مشورتی شماره 17 / 24 / 30- 13 / 12 / 60 شورایعالی مالیاتی: با وصول فرم ارجاع نامه شماره 42410- 12 / 12 / 60 منضم به نامه شماره 30 / 3194- 12 / 12 / 60 دفتر فنی مالیاتی در خصوص نحوه مطالبه مالیات شرکتهای منحله که بعد از انحلال دارای فعالیت می باشند و همچنین مبدأ احتساب تاریخ انحلال اشخاص حقوقی موضوع باستناد بند 3 ماده 257 قانون مالیاتهای مستقیم در شورا مطرح و بشرح زیر اظهار نظر گردید:

 

1_ در مورد مبدأ انحلال , نظریه شماره 17 / 4072- 5 / 5 / 1351 شورایعالی مالیاتی مورد تأئید است .

 

2_ درخصوص فعالیت انتفاعی بعد از تاریخ انحلال و نرخ مالیاتی قبلاً طی صورتجلسه مشورتی شماره 17 / 5126- 15 / 6 / 1352 شورایعالی مالیاتی اظهارنظر گردیده است که مورد تأئید میباشد . راجع به حوزه مالیاتی ذیصلاح برای رسیدگی و تشخیص مالیات فعالیتهای انتفاعی بعد از انحلال تا خاتمه تصفیه , رسیدگی و مطالبه مالیات در صلاحیت حوزه ای خواهد بودکه رسیدگی به آخرین دوره عملیات شخص حقوقی (موضوع ماده 85 قانون مالیاتی مستقیم) را عهده دار بوده است .

مجید میرهادی – ابوالقاسم گردانی – محمودکاظم زاده- محمد طاهر – علی اصغر عابدی

شماره:17/24/30

امیدواریم این مقالات برای شــما مفید باشد

اگر در زمینه نرم افزار مالی و یا راهکار های متناسب با نیاز کسب و کار خود سوالی دارید ، می توانید با مشاورین ما در ارتباط باشید :

۰۲۱-۲۵۹۲۴

۰۹۰۲۰۰۲۵۹۲۴